Verwaltungsgerichtshof (VwGH)

Der Antrag auf Durchführung einer Verhandlung vor dem Berufungssenat muß, um rechtswirksam zu sein, schon in der Berufungsschrift selbst gestellt werden. Es genügt nicht, wenn er erst in einem die Begründung des Rechtsmittels nachholenden Schriftsatz, sei es auch noch innerhalb der Berufungsfrist, gestellt wird.

Die Behörde hat in ihrem durch Zustellung am 1.7.1993 erlassenen Bescheid vom 9.6.1993 betreffend die Beurteilung der Verwirklichung von Abgabentatbeständen in den Veranlagungsjahren 1986, 1988 und 1989 weder die LiebhabereiV vom 18.5.1990, BGBl 322, noch deren am 15.1.1993 kundgemachte Neufassung, BGBl 1993/33, anzuwenden (Hinweis E 17.2.1993, 93/14/0006; E 15.1.1995, 93/15/0101).

Die Einkunftsquelleneigenschaft einer Betätigung ist in erster Linie danach zu beurteilen, ob die geprüfte Tätigkeit in der betriebenen Weise objektiv Aussicht hat, sich lohnend zu gestalten. Dem subjektiven Ertragsstreben desjenigen, der sich betätigt, kommt für die Beurteilung der wirtschaftlichen Ergebnisse der Tätigkeit iSd § 2 Abs 3 EStG dann Bedeutung zu, wenn die Prüfung der objektiven Komponente der Ertragsfähigkeit der Betätigung kein eindeutiges Bild ergibt, dies allerdings nur insoweit, als ein solches Ertragsstreben durch ein Handeln nach Wirtschaftlichkeitsprinzipien nach außen erkennbar in Erscheinung tritt. Unter der Ertragsfähigkeit einer Betätigung als Tatbestandsvoraussetzung ihrer Einkunftsquelleneigenschaft ist die Eignung der Tätigkeit zu verstehen, einen der positiven Steuererhebung aus der betroffenen Einkunftsart zugänglichen wirtschaftlichen Gesamterfolg innerhalb eines absehbaren Zeitraumes abzuwerfen.Die Einkunftsquelleneigenschaft einer Betätigung ist in erster Linie danach zu beurteilen, ob die geprüfte Tätigkeit in der betriebenen Weise objektiv Aussicht hat, sich lohnend zu gestalten. Dem subjektiven Ertragsstreben desjenigen, der sich betätigt, kommt für die Beurteilung der wirtschaftlichen Ergebnisse der Tätigkeit iSd Paragraph 2, Absatz 3, EStG dann Bedeutung zu, wenn die Prüfung der objektiven Komponente der Ertragsfähigkeit der Betätigung kein eindeutiges Bild ergibt, dies allerdings nur insoweit, als ein solches Ertragsstreben durch ein Handeln nach Wirtschaftlichkeitsprinzipien nach außen erkennbar in Erscheinung tritt. Unter der Ertragsfähigkeit einer Betätigung als Tatbestandsvoraussetzung ihrer Einkunftsquelleneigenschaft ist die Eignung der Tätigkeit zu verstehen, einen der positiven Steuererhebung aus der betroffenen Einkunftsart zugänglichen wirtschaftlichen Gesamterfolg innerhalb eines absehbaren Zeitraumes abzuwerfen.

Das Vorliegen erheblicher Verluste aus einer Vermietungstätigkeit innerhalb eines zur Gewinnung von Erkenntnissen über die Erfolgsaussichten der Tätigkeit ausreichenden Beobachtungszeitraumes berechtigt und verpflichtet die Abgabenbehörde, diese Verluste zum Anlaß dafür zu nehmen, deren rechtliche Beurteilung als (negative) Einkünfte iSd EStG eingehend zu prüfen. Sache des den Verlustausgleich begehrenden Abgabepflichtigen wird es sein, der Abgabenbehörde alle Beurteilungsgrundlagen offenzulegen, aus denen sich die Einkunftsquelleneigenschaft seiner solche Verluste erbringenden Betätigung zuverlässig beurteilen läßt. Diese den Abgabepflichtigen treffende Obliegenheit bedeutet dabei nicht eine im Gesetz nicht vorgesehene Verschiebung der Beweislast auf ihn, sondern ist nur Ausfluß der ihn nach § 119 BAO treffenden Pflichten.Das Vorliegen erheblicher Verluste aus einer Vermietungstätigkeit innerhalb eines zur Gewinnung von Erkenntnissen über die Erfolgsaussichten der Tätigkeit ausreichenden Beobachtungszeitraumes berechtigt und verpflichtet die Abgabenbehörde, diese Verluste zum Anlaß dafür zu nehmen, deren rechtliche Beurteilung als (negative) Einkünfte iSd EStG eingehend zu prüfen. Sache des den Verlustausgleich begehrenden Abgabepflichtigen wird es sein, der Abgabenbehörde alle Beurteilungsgrundlagen offenzulegen, aus denen sich die Einkunftsquelleneigenschaft seiner solche Verluste erbringenden Betätigung zuverlässig beurteilen läßt. Diese den Abgabepflichtigen treffende Obliegenheit bedeutet dabei nicht eine im Gesetz nicht vorgesehene Verschiebung der Beweislast auf ihn, sondern ist nur Ausfluß der ihn nach Paragraph 119, BAO treffenden Pflichten.

Selbst wenn die Fallkonstellation geradezu dem Modellfall einer Liebhabereitätigkeit gleicht, mit welcher der Versuch unternommen wird, die Steuerlast aus dem Hauptberuf durch verlustbringende Betätigung auf dem Freizeitsektor zu mindern, durfte es die Behörde bei einem solchen ersten Blick nicht belassen, sondern hatte in Wahrnehmung der sie nach § 115 Abs 1 BAO treffenden Pflicht unter Inanspruchnahme der Mitwirkungspflicht des Abgabepflichtigen die tatsächlichen Verhältnisse des Falles von Amts wegen innerhalb der Grenzen ihrer Möglichkeiten und des vom Verfahrenszweck her gebotenen und zumutbaren Aufwandes (Hinweis Ritz, Bundesabgabenordnung, Kommentar, Tz 6 zu § 115 BAO) zu ermitteln.Selbst wenn die Fallkonstellation geradezu dem Modellfall einer Liebhabereitätigkeit gleicht, mit welcher der Versuch unternommen wird, die Steuerlast aus dem Hauptberuf durch verlustbringende Betätigung auf dem Freizeitsektor zu mindern, durfte es die Behörde bei einem solchen ersten Blick nicht belassen, sondern hatte in Wahrnehmung der sie nach Paragraph 115, Absatz eins, BAO treffenden Pflicht unter Inanspruchnahme der Mitwirkungspflicht des Abgabepflichtigen die tatsächlichen Verhältnisse des Falles von Amts wegen innerhalb der Grenzen ihrer Möglichkeiten und des vom Verfahrenszweck her gebotenen und zumutbaren Aufwandes (Hinweis Ritz, Bundesabgabenordnung, Kommentar, Tz 6 zu Paragraph 115, BAO) zu ermitteln.

Die Frage der objektiven Ertragsfähigkeit einer Betätigung läßt sich regelmäßig erst nach längerfristiger Beobachtung beantworten, weil erst nach Ablauf eines im Einzelfall tauglichen Beobachtungszeitraumes mit der notwendigen Sicherheit Prognosen darauf angestellt werden können, ob sich die Tätigkeit in der betriebenen Weise innerhalb eines nach der Verkehrsauffassung üblichen Zeitraumes im Sinne eines der positiven Steuererhebung zugänglichen Ertrages rechnen wird (Hinweis E 6.3.1984, 83/14/0188, 0195; E 27.11.1984, 83/14/0046, 0048), was erst recht dann gilt, wenn die Betätigung in einer Branche erfolgt, welche besonders kostspielige Anschaffungen von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens notwendig macht (Hinweis E 30.5.1984, 83/13/0104).

Fehlt bei einer Tätigkeit objektiv gesehen die Möglichkeit, Gewinne zu erzielen, oder mangelt es einem Abgabepflichtigen an der entsprechenden Absicht, so liegt keine Einkunftsquelle, sondern Liebhaberei im steuerrechtlichen Sinn vor. Bei der Beurteilung des Einzelfalles ist in erster Linie auf die objektiven Merkmale (Gewinnerzielungsmöglichkeit) Bedacht zu nehmen, während den subjektiven Merkmalen (Absicht des StPfl) untergeordnete Bedeutung zukommt. Die Beurteilung, ob eine Tätigkeit als Liebhaberei im steuerrechtlichen Sinn zu werten ist, kann regelmäßig erst nach einem gewissen Zeitraum beurteilt werden. Diese Regel gilt allerdings nicht auch dann, wenn bei einer Tätigkeit nach den besonderen Umständen des Einzelfalles die Erzielung von positiven Einkünften von vornherein aussichtslos erscheint (Hinweis E 17.10.1989, 86/14/0105).

Welcher Zeitraum dazu ausreicht, die objektive Ertragsfähigkeit einer Betätigung zu beurteilen, läßt sich nicht generell festlegen, sondern muß anhand der jeweiligen Lagerung des Einzelfalles beantwortet werden.

Als absehbar sieht der VwGH nicht mehr bloß solche Zeitspannen an, die den Zeitraum von zwölf Jahren nicht erreichen. Unter einem absehbaren Zeitraum zur Möglichkeit der Erzielung eines wirtschaftlichen Gesamterfolges bei einer Vermietungstätigkeit muß eine Zeitspanne verstanden werden, die zum getätigten Mitteleinsatz bei Betrachtung der Umstände des konkreten Falles in einer nach der Verkehrsauffassung vernünftigen, üblichen Relation steht. Absehbar ist ein solcher Zeitraum, der insbesondere im Verhältnis zum eingesetzten Kapital und zur verkehrsüblichen Finanzierungsdauer für die Abdeckung des insgesamt getätigten Aufwandes bis zur Erzielung des wirtschaftlichen Gesamterfolges nach bestehender Übung in Kauf genommen wird. Maßstab ist hierbei die Übung jener Personen, bei denen das Streben nach der Erzielung von Einkünften beherrschend im Vordergrund steht und anderweitige Motive, etwa jenes nach Kapitalanlage, späterer Befriedigung eines Wohnbedürfnisses oder Steuervermeidung für ihr Handeln nicht maßgebend sind. Handeln nach dem Wirtschaftlichkeitsprinzip schließt längerfristige Rentabilitätsberechnungen nicht aus. Eine Zeitspanne, die nach den wirtschaftlichen Gepflogenheiten des betroffenen Verkehrskreises als übliche Rentabilitätsdauer des geleisteten Mitteleinsatzes kalkuliert wird, muß noch als absehbar gelten. Diese Zeitspanne wird damit jener gleichen, die im § 2 Abs 3 Satz 2 der am 15.1.1993, BGBl Nr 33, kundgemachten LiebhabereiV beschrieben ist (Hinweis E 15.11.1994, 94/14/0083).Als absehbar sieht der VwGH nicht mehr bloß solche Zeitspannen an, die den Zeitraum von zwölf Jahren nicht erreichen. Unter einem absehbaren Zeitraum zur Möglichkeit der Erzielung eines wirtschaftlichen Gesamterfolges bei einer Vermietungstätigkeit muß eine Zeitspanne verstanden werden, die zum getätigten Mitteleinsatz bei Betrachtung der Umstände des konkreten Falles in einer nach der Verkehrsauffassung vernünftigen, üblichen Relation steht. Absehbar ist ein solcher Zeitraum, der insbesondere im Verhältnis zum eingesetzten Kapital und zur verkehrsüblichen Finanzierungsdauer für die Abdeckung des insgesamt getätigten Aufwandes bis zur Erzielung des wirtschaftlichen Gesamterfolges nach bestehender Übung in Kauf genommen wird. Maßstab ist hierbei die Übung jener Personen, bei denen das Streben nach der Erzielung von Einkünften beherrschend im Vordergrund steht und anderweitige Motive, etwa jenes nach Kapitalanlage, späterer Befriedigung eines Wohnbedürfnisses oder Steuervermeidung für ihr Handeln nicht maßgebend sind. Handeln nach dem Wirtschaftlichkeitsprinzip schließt längerfristige Rentabilitätsberechnungen nicht aus. Eine Zeitspanne, die nach den wirtschaftlichen Gepflogenheiten des betroffenen Verkehrskreises als übliche Rentabilitätsdauer des geleisteten Mitteleinsatzes kalkuliert wird, muß noch als absehbar gelten. Diese Zeitspanne wird damit jener gleichen, die im Paragraph 2, Absatz 3, Satz 2 der am 15.1.1993, BGBl Nr 33, kundgemachten LiebhabereiV beschrieben ist (Hinweis E 15.11.1994, 94/14/0083).

Schließen sich zwei Abgabepflichtige zu einer atypischen stillen Gesellschaft derart zusammen, daß sie sich am Unternehmen einer GmbH, welches den Handel und die Vercharterung von Segelyachten zum Gegenstand hat, derart beteiligen, daß sie am Vermögen und am Ertrag des Unternehmens je zu 50 Prozent partizipieren sollen (Beginn der Tätigkeit im Herbst 1987; bis Ende 1990 wurden 3 Yachten verkauft), und führen die kriegerischen Auseinandersetzungen im früheren Jugoslawien im Jahre 1991 zum Verlust des dortigen Charterstützpunktes, so stellt das Ausweichen auf andere regionale Märkte keine mit dem gewöhnlichen Betrieb einer solchen Tätigkeit zu erwartende Wirtschaftsmaßnahme dar, die eine Verlängerung des Beobachtungszeitraumes nicht rechtfertigt (Hinweis E 21.9.1988, 87/13/0222). Es liegt vielmehr der Versuch vor, einer nicht vorhersehbar gewesenen Behinderung in der betrieblichen Tätigkeit in entsprechender Weise zu begegnen.

Der Gerichtshof kann seine Rechtsanschauung nicht mehr aufrechterhalten, daß ein Zeitraum von zwölf Jahren zur Erwirtschaftung eines Gesamtüberschusses bei einer Vermietungstätigkeit als nicht mehr absehbar angesehen werden könne, weil solcherart dem für das Vorliegen erwerbswirtschaftlich geprägter Tätigkeiten kennzeichnenden Prinzip der Verhältnismäßigkeit der eingesetzten Mittel zum erwirtschafteten Ertrag nicht zureichend Rechnung getragen wird. Daß der Zeitraum, innerhalb dessen ein der positiven Steuererhebung aus der betroffenen Einkunftsart zugänglicher wirtschaftlicher Gesamterfolg erwirtschaftet werden kann, absehbar sein muß, um den wirtschaftlichen Ergebnissen einer in bestimmten Weise betriebenen Tätigkeit die Qualifikation von Einkünften iSd § 2 EStG zuordnen zu können, ist ein Standpunkt, an welchem der VwGH jedoch festhält.Der Gerichtshof kann seine Rechtsanschauung nicht mehr aufrechterhalten, daß ein Zeitraum von zwölf Jahren zur Erwirtschaftung eines Gesamtüberschusses bei einer Vermietungstätigkeit als nicht mehr absehbar angesehen werden könne, weil solcherart dem für das Vorliegen erwerbswirtschaftlich geprägter Tätigkeiten kennzeichnenden Prinzip der Verhältnismäßigkeit der eingesetzten Mittel zum erwirtschafteten Ertrag nicht zureichend Rechnung getragen wird. Daß der Zeitraum, innerhalb dessen ein der positiven Steuererhebung aus der betroffenen Einkunftsart zugänglicher wirtschaftlicher Gesamterfolg erwirtschaftet werden kann, absehbar sein muß, um den wirtschaftlichen Ergebnissen einer in bestimmten Weise betriebenen Tätigkeit die Qualifikation von Einkünften iSd Paragraph 2, EStG zuordnen zu können, ist ein Standpunkt, an welchem der VwGH jedoch festhält.