Die vom Beschwerdeführer für das Jahr 1996 erklärten Einkünfte aus Gewerbebetrieb enthielten laut den Erläuterungen zur Einkommensteuererklärung u.a. einen Veräußerungsgewinn als "Einzelunternehmer der (K. & R.)" ("Veräußerung des Unternehmens per 1.1.1996") in Höhe von rd. 35 Mio. S. Für diesen Veräußerungsgewinn beantragte der Beschwerdeführer die Zuerkennung des Hälftesteuersatzes für Einkünfte gemäß § 37 EStG 1988 idF vor dem StruktanpG 1996, BGBl Nr. 201/1996. Die zunächst erklärungsgemäß erfolgte, mit dem angefochtenen Bescheid jedoch teilweise versagte Zuerkennung des Hälftesteuersatzes bildet den Streitpunkt im verwaltungsgerichtlichen Verfahren.Die vom Beschwerdeführer für das Jahr 1996 erklärten Einkünfte aus Gewerbebetrieb enthielten laut den Erläuterungen zur Einkommensteuererklärung u.a. einen Veräußerungsgewinn als "Einzelunternehmer der (K. & R.)" ("Veräußerung des Unternehmens per 1.1.1996") in Höhe von rd. 35 Mio. S. Für diesen Veräußerungsgewinn beantragte der Beschwerdeführer die Zuerkennung des Hälftesteuersatzes für Einkünfte gemäß Paragraph 37, EStG 1988 in der Fassung vor dem StruktanpG 1996, Bundesgesetzblatt Nr. 201 aus 1996,. Die zunächst erklärungsgemäß erfolgte, mit dem angefochtenen Bescheid jedoch teilweise versagte Zuerkennung des Hälftesteuersatzes bildet den Streitpunkt im verwaltungsgerichtlichen Verfahren.
Nach den Ausführungen im angefochtenen Bescheid hatte der Beschwerdeführer bis 31. Dezember 1993 75 % und danach 100 % der Anteile an der "Firma (K. & R.)" inne, die er (nach dem Anteilserwerb) als Einzelunternehmen weiterführte.
Nach den im angefochtenen Bescheid referierten Feststellungen einer Betriebsprüfung sei das Einzelunternehmen vom Beschwerdeführer per 1. Jänner 1996 an die T. AG verkauft worden. Für den Veräußerungsgewinn (der im Zuge der Betriebsprüfung mit einem Betrag von rd. 37 Mio. S festgestellt worden sei) sei der ermäßigte Steuersatz gemäß § 37 Abs. 1 EStG 1988 beantragt worden. Zu den außerordentlichen Einkünften nach § 37 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 zählten aber nur Veräußerungsgewinne im Sinne des § 24 leg. cit., wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen seien. Zwischen dem Erwerb des Anteiles von 25 % an der K. & R. von Frau K. am 1. Jänner 1994 und dem Verkauf des Unternehmens an die T. AG am 1. Jänner 1996 liege allerdings nur ein Zeitraum von 24 Monaten. Der entgeltliche Erwerb zum 1. Jänner 1994 sei zwar nicht in Frage gestellt worden, jedoch sei vom steuerlichen Vertreter geltend gemacht worden, dass die stillen Reserven nicht von Frau K. erworben worden seien. Dazu sei von der Betriebsprüfung Folgendes festgestellt worden:Nach den im angefochtenen Bescheid referierten Feststellungen einer Betriebsprüfung sei das Einzelunternehmen vom Beschwerdeführer per 1. Jänner 1996 an die T. AG verkauft worden. Für den Veräußerungsgewinn (der im Zuge der Betriebsprüfung mit einem Betrag von rd. 37 Mio. S festgestellt worden sei) sei der ermäßigte Steuersatz gemäß Paragraph 37, Absatz eins, EStG 1988 beantragt worden. Zu den außerordentlichen Einkünften nach Paragraph 37, Absatz 2, Ziffer eins, EStG 1988 zählten aber nur Veräußerungsgewinne im Sinne des Paragraph 24, leg. cit., wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen seien. Zwischen dem Erwerb des Anteiles von 25 % an der K. & R. von Frau K. am 1. Jänner 1994 und dem Verkauf des Unternehmens an die T. AG am 1. Jänner 1996 liege allerdings nur ein Zeitraum von 24 Monaten. Der entgeltliche Erwerb zum 1. Jänner 1994 sei zwar nicht in Frage gestellt worden, jedoch sei vom steuerlichen Vertreter geltend gemacht worden, dass die stillen Reserven nicht von Frau K. erworben worden seien. Dazu sei von der Betriebsprüfung Folgendes festgestellt worden:
"1. Im Gesellschaftsvertrag ist für den Fall des Ausscheidens eines Gesellschafters vorgesehen, dass das Auseinandersetzungsguthaben nach der Sachwert- und Ertragswertmethode zu ermitteln und davon das arithmetische Mittel zu berechnen ist.
2. Bei der Ermittlung des Sachwertes sind stille Reserven anzusetzen, was auch bei der erfolgten Berechnung des Auseinandersetzungsguthabens erfolgt ist.
3. Bei der Ertragswertmethode wird von den durchschnittlichen Jahresgewinnen ausgegangen, wodurch sie somit ebenfalls stille Reserven beinhalten.
4. Lediglich ein ideeller Firmenwert wird bei der Berechnung des Auseinandersetzungsguthabens beim Sachwert (wohl aber beim Ertragswert) nicht berücksichtigt. Dies bedeutet jedoch nicht, dass er nicht anteilig erworben worden ist.
5. Die Regelung über die Berechnung des Auseinandersetzungsguthabens betrifft beide Gesellschafter. Herr (Beschwerdeführer) war daher bis 1.1.1994 nur zu 75% an den stillen Reserven und am Firmenwert beteiligt."
Der ermäßigte Steuersatz gemäß § 37 Abs. 1 EStG 1988 stehe somit nach Ansicht der Betriebsprüfung nur für den "75 %-Alt-Anteil" des Beschwerdeführers zu, nicht jedoch für den 1994 erworbenen 25 %-Anteil. Der gemäß § 37 Abs. 1 EStG 1988 mit dem ermäßigten Steuersatz zu besteuernde Veräußerungsgewinn im Jahr 1996 betrage somit rd. 29 Mio. S.Der ermäßigte Steuersatz gemäß Paragraph 37, Absatz eins, EStG 1988 stehe somit nach Ansicht der Betriebsprüfung nur für den "75 %-Alt-Anteil" des Beschwerdeführers zu, nicht jedoch für den 1994 erworbenen 25 %-Anteil. Der gemäß Paragraph 37, Absatz eins, EStG 1988 mit dem ermäßigten Steuersatz zu besteuernde Veräußerungsgewinn im Jahr 1996 betrage somit rd. 29 Mio. S.
In der - in den Entscheidungsgründen des angefochtenen Bescheides ebenfalls wörtlich wiedergegebenen - Berufung gegen den auf der Grundlage der Feststellungen der Betriebsprüfung ergangenen (abgeänderten) Einkommensteuerbescheid 1996 wies der Beschwerdeführer darauf hin, dass er zum 1. Jänner 1994 von Frau K. 25 % der Anteile an der K. & R. erworben habe. Durch das Ausscheiden von Frau K. aus der K. & R. sei deren Gesellschaftsanteil zum 1. Jänner 1994 im Wege der Anwachsung gemäß § 142 HGB auf den Beschwerdeführer übergegangen. Dieser habe die K. & R. ab dem 1. Jänner 1994 als Einzelunternehmen fortgeführt. Der Beschwerdeführer habe an Frau K. für deren Gesellschaftsanteil (Mitunternehmeranteil) einen Kaufpreis von 1,310.075 S entrichtet. Der Kaufpreisfindung bzw. der Ermittlung des Auseinandersetzungsguthabens sei kein objektives Unternehmensbewertungsgutachten zu Grunde gelegen, sondern die gesellschaftsvertragliche Vereinbarung der K. & R., nach der "ein ausscheidender Gesellschafter dem (bzw. den) verbleibenden Gesellschafter(n) seinen Anteil um einen Preis anzubieten hat, der sich aus dem Mittel des Substanzwertes und des Ertragswertes des Unternehmens zusammensetzt". Anlässlich des Ausscheidens von Frau K. aus der K. & R. sei ein Kaufpreis (Auseinandersetzungsguthaben) von 1,464.722,31 S ermittelt worden, der auf Grund der vorzeitigen Entrichtung (anstelle der im Gesellschaftsvertrag vereinbarten Ratenzahlungen) auf 1,310.075 S reduziert worden sei. Der in die Kaufpreisfindung eingegangene Substanzwert des Unternehmens sei mangels stiller Reserven in den Wirtschaftsgütern (Vermögensgegenständen) des Betriebes der K. & R. mit deren Buchwert angesetzt worden. Anstelle der buchmäßigen Rückstellungen seien die im Veräußerungszeitpunkt 1. Jänner 1994 erwarteten tatsächlichen Verpflichtungen als negativer Substanzwert berücksichtigt worden. Der Ertragswert des Unternehmens sei gemäß dem Gesellschaftsvertrag aus den handelsrechtlichen Ergebnissen der fünf vor dem Veräußerungszeitpunkt (1. Jänner 1994) liegenden Geschäftsjahre ermittelt worden. Weiters sei bei der Festlegung des Kaufpreises (Auseinandersetzungsguthabens) das negative Kapitalkonto von Frau K. zum Zeitpunkt des Ausscheidens berücksichtigt und von dem gemäß Gesellschaftsvertrag ermittelten anteiligen Unternehmenswert von 4,169.535,14 S in Abzug gebracht worden. Wie auch einer der Erklärung über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte 1994 der K. & R. beigelegten Aufstellung zu entnehmen sei, sei der von dem Beschwerdeführer für die Übernahme des 25 %igen Geschäftsanteils von Frau K. entrichtete Kaufpreis von 1,310.075 S niedriger als deren anteiliges steuerliches Eigenkapital zum 1. Jänner 1994 gewesen. Der Beschwerdeführer habe daher zu einem Kaufpreis von 1,310.075 S von Frau K. ein steuerliches Eigenkapital in Höhe von 1,408.180 S übernommen. Der negative Differenzbetrag von 98.105 S entspreche der Übernahme eines negativen steuerlichen Firmenwertes.In der - in den Entscheidungsgründen des angefochtenen Bescheides ebenfalls wörtlich wiedergegebenen - Berufung gegen den auf der Grundlage der Feststellungen der Betriebsprüfung ergangenen (abgeänderten) Einkommensteuerbescheid 1996 wies der Beschwerdeführer darauf hin, dass er zum 1. Jänner 1994 von Frau K. 25 % der Anteile an der K. & R. erworben habe. Durch das Ausscheiden von Frau K. aus der K. & R. sei deren Gesellschaftsanteil zum 1. Jänner 1994 im Wege der Anwachsung gemäß Paragraph 142, HGB auf den Beschwerdeführer übergegangen. Dieser habe die K. & R. ab dem 1. Jänner 1994 als Einzelunternehmen fortgeführt. Der Beschwerdeführer habe an Frau K. für deren Gesellschaftsanteil (Mitunternehmeranteil) einen Kaufpreis von 1,310.075 S entrichtet. Der Kaufpreisfindung bzw. der Ermittlung des Auseinandersetzungsguthabens sei kein objektives Unternehmensbewertungsgutachten zu Grunde gelegen, sondern die gesellschaftsvertragliche Vereinbarung der K. & R., nach der "ein ausscheidender Gesellschafter dem (bzw. den) verbleibenden Gesellschafter(n) seinen Anteil um einen Preis anzubieten hat, der sich aus dem Mittel des Substanzwertes und des Ertragswertes des Unternehmens zusammensetzt". Anlässlich des Ausscheidens von Frau K. aus der K. & R. sei ein Kaufpreis (Auseinandersetzungsguthaben) von 1,464.722,31 S ermittelt worden, der auf Grund der vorzeitigen Entrichtung (anstelle der im Gesellschaftsvertrag vereinbarten Ratenzahlungen) auf 1,310.075 S reduziert worden sei. Der in die Kaufpreisfindung eingegangene Substanzwert des Unternehmens sei mangels stiller Reserven in den Wirtschaftsgütern (Vermögensgegenständen) des Betriebes der K. & R. mit deren Buchwert angesetzt worden. Anstelle der buchmäßigen Rückstellungen seien die im Veräußerungszeitpunkt 1. Jänner 1994 erwarteten tatsächlichen Verpflichtungen als negativer Substanzwert berücksichtigt worden. Der Ertragswert des Unternehmens sei gemäß dem Gesellschaftsvertrag aus den handelsrechtlichen Ergebnissen der fünf vor dem Veräußerungszeitpunkt (1. Jänner 1994) liegenden Geschäftsjahre ermittelt worden. Weiters sei bei der Festlegung des Kaufpreises (Auseinandersetzungsguthabens) das negative Kapitalkonto von Frau K. zum Zeitpunkt des Ausscheidens berücksichtigt und von dem gemäß Gesellschaftsvertrag ermittelten anteiligen Unternehmenswert von 4,169.535,14 S in Abzug gebracht worden. Wie auch einer der Erklärung über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte 1994 der K. & R. beigelegten Aufstellung zu entnehmen sei, sei der von dem Beschwerdeführer für die Übernahme des 25 %igen Geschäftsanteils von Frau K. entrichtete Kaufpreis von 1,310.075 S niedriger als deren anteiliges steuerliches Eigenkapital zum 1. Jänner 1994 gewesen. Der Beschwerdeführer habe daher zu einem Kaufpreis von 1,310.075 S von Frau K. ein steuerliches Eigenkapital in Höhe von 1,408.180 S übernommen. Der negative Differenzbetrag von 98.105 S entspreche der Übernahme eines negativen steuerlichen Firmenwertes.
Nach Auffassung des Beschwerdeführers sei seit dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang ein Zeitraum von sieben Jahren verstrichen. Dies ergebe sich daraus, dass der Beschwerdeführer den Firmenwert der K. & R. ohne Mitwirkung von Frau K. seit 1973 (als Geschäftsführer) aufgebaut und weiters den anlässlich des Erwerbs der Anteile von Frau K. übernommenen Firmenwert (wenn man gegen seine Auffassung unterstelle, dass ein solcher von Frau K. aufgebaut worden sei) nicht entgeltlich erworben habe.
Dazu, dass der Firmenwert ausschließlich durch den Beschwerdeführer geschaffen worden sei, sei auszuführen, dass der Beschwerdeführer den Mitunternehmeranteil - wie erwähnt - zu einem unter dem anteiligen steuerlichen Eigenkapital liegenden Kaufpreis erworben habe. Dieser Kaufpreis sei auch unter dem Wert gelegen, den ein Nichtgesellschafter für 25 % der Gesellschaftsanteile zu bezahlen bereit gewesen wäre. Der Grund dafür sei in der formellen Kaufpreisfindung gelegen, die nach den gesellschaftsvertraglichen Vereinbarungen erfolgt sei und berücksichtigt habe, dass der Firmenwert der K. & R. vom Beschwerdeführer jahrzehntelang aufgebaut und über den 1. Jänner 1994 hinaus aufrechterhalten worden sei. Wäre der Firmenwert auch ohne den Beschwerdeführer verwertbar und später realisierbar gewesen, hätte nach den Erfahrungen des Geschäftslebens Frau K. nicht ihren 25 %igen Anteil veräußert, sondern vielmehr versucht, den 75 %igen Anteil vom Beschwerdeführer zu erwerben. Unbestritten sei somit, dass der Wert des 25 %igen Anteiles zum 1. Jänner 1994 über dem entrichteten Kaufpreis von rd. 1,3 Mio. S gelegen sei. Der Firmenwert sei auch nicht im Zeitraum vom 1. Jänner 1994 bis zur Veräußerung zum 1. Jänner 1996 aufgebaut und erhöht worden. Vielmehr sei während der Geschäftsjahre 1994 und 1995 eine Verschlechterung der wirtschaftlichen Situation der K. & R. eingetreten, die letztlich den Beschwerdeführer veranlasst habe, den Betrieb Ende 1995 an die T. AG zu veräußern.
Weiters habe der Beschwerdeführer bei Veräußerung des Betriebes der K. & R. an die T. AG auch zweifelsohne jenen Firmenwert realisiert, "der ohne Abgeltung und somit als Vorteil zum 1. 1. 1994 von Frau K. übernommen wurde". Ein solcher Vorteil sei nämlich nicht schon im Augenblick des Geschäftsabschlusses realisiert und deshalb auch nicht zu versteuern. Anlässlich der Veräußerung von Geschäftsanteilen (oder eines Betriebes) unter dem tatsächlichen Wert komme es zu keiner Realisierung des übernommenen Vorteils. Mangels Realisierung des von Frau K. übernommenen und nicht abgegoltenen Firmenwertes könne kein entgeltlicher Erwerb unterstellt werden, der die Siebenjahresfrist gemäß § 37 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 in Gang gesetzt habe. Die vom Beschwerdeführer erworbenen Gesellschaftsanteile (Mitunternehmeranteile), die auf Grund der gesellschaftsvertraglichen Vereinbarungen abgefunden worden seien, seien durch Anwachsung gemäß § 142 HGB und somit im Wege der zivilrechtlichen Gesamtrechtsnachfolge ohne Realisierung des Firmenwertes übergegangen.Weiters habe der Beschwerdeführer bei Veräußerung des Betriebes der K. & R. an die T. AG auch zweifelsohne jenen Firmenwert realisiert, "der ohne Abgeltung und somit als Vorteil zum 1. 1. 1994 von Frau K. übernommen wurde". Ein solcher Vorteil sei nämlich nicht schon im Augenblick des Geschäftsabschlusses realisiert und deshalb auch nicht zu versteuern. Anlässlich der Veräußerung von Geschäftsanteilen (oder eines Betriebes) unter dem tatsächlichen Wert komme es zu keiner Realisierung des übernommenen Vorteils. Mangels Realisierung des von Frau K. übernommenen und nicht abgegoltenen Firmenwertes könne kein entgeltlicher Erwerb unterstellt werden, der die Siebenjahresfrist gemäß Paragraph 37, Absatz 2, Ziffer eins, EStG 1988 in Gang gesetzt habe. Die vom Beschwerdeführer erworbenen Gesellschaftsanteile (Mitunternehmeranteile), die auf Grund der gesellschaftsvertraglichen Vereinbarungen abgefunden worden seien, seien durch Anwachsung gemäß Paragraph 142, HGB und somit im Wege der zivilrechtlichen Gesamtrechtsnachfolge ohne Realisierung des Firmenwertes übergegangen.
Die volle Besteuerung des anlässlich der Veräußerung zum 1. Jänner 1996 an die T. AG realisierten Firmenwertes, der über einen Zeitraum von mehr als sieben Jahren entstanden sei, entspreche auch nicht dem Gesetzeszweck des § 37 Abs. 2 Z 1 EStG 1988. Dem Zweck einer Milderung der Progressionsverschärfung bei einer "erheblichen Zusammenballung von Einkünften" würde es nämlich nicht entsprechen, die Veräußerung eines vor mehr als sieben Jahren entstandenen Firmenwertes nur deswegen nicht mit dem ermäßigten Steuersatz zu besteuern, weil zwei Jahre vor der Veräußerung des Betriebes der Firmenwert ohne Realisierung beim Übertragenden (Frau K.) und "korrespondierend ohne entgeltlichen Erwerb beim Übernehmenden" dem bereits beim Beschwerdeführer bestehenden Firmenwert zugewachsen sei. Über einen Zeitraum von mehr als sieben Jahren angesammelte und im Zuge der Veräußerung des Betriebes der K. & R. zusammengeballt realisierte stille Reserven (Firmenwert) würden deshalb unterschiedlich behandelt werden, je nach dem, ob kurz (innerhalb von sieben Jahren) vor der Veräußerung noch weitere Anteile an derselben Gesellschaft (Mitunternehmerschaft) hinzu erworben würden. Nach dem Gesetzeszweck und entsprechend einer verfassungskonformen Interpretation sei somit im Falle einer Veräußerung eines Betriebes der ermäßigte Steuersatz nach § 37 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 insoweit anzuwenden, als der Veräußerungsgewinn auf einen Firmenwert (und auch stille Reserven) entfalle, für den (die) die Siebenjahresfrist bereits verstrichen sei.Die volle Besteuerung des anlässlich der Veräußerung zum 1. Jänner 1996 an die T. AG realisierten Firmenwertes, der über einen Zeitraum von mehr als sieben Jahren entstanden sei, entspreche auch nicht dem Gesetzeszweck des Paragraph 37, Absatz 2, Ziffer eins, EStG 1988. Dem Zweck einer Milderung der Progressionsverschärfung bei einer "erheblichen Zusammenballung von Einkünften" würde es nämlich nicht entsprechen, die Veräußerung eines vor mehr als sieben Jahren entstandenen Firmenwertes nur deswegen nicht mit dem ermäßigten Steuersatz zu besteuern, weil zwei Jahre vor der Veräußerung des Betriebes der Firmenwert ohne Realisierung beim Übertragenden (Frau K.) und "korrespondierend ohne entgeltlichen Erwerb beim Übernehmenden" dem bereits beim Beschwerdeführer bestehenden Firmenwert zugewachsen sei. Über einen Zeitraum von mehr als sieben Jahren angesammelte und im Zuge der Veräußerung des Betriebes der K. & R. zusammengeballt realisierte stille Reserven (Firmenwert) würden deshalb unterschiedlich behandelt werden, je nach dem, ob kurz (innerhalb von sieben Jahren) vor der Veräußerung noch weitere Anteile an derselben Gesellschaft (Mitunternehmerschaft) hinzu erworben würden. Nach dem Gesetzeszweck und entsprechend einer verfassungskonformen Interpretation sei somit im Falle einer Veräußerung eines Betriebes der ermäßigte Steuersatz nach Paragraph 37, Absatz 2, Ziffer eins, EStG 1988 insoweit anzuwenden, als der Veräußerungsgewinn auf einen Firmenwert (und auch stille Reserven) entfalle, für den (die) die Siebenjahresfrist bereits verstrichen sei.
Die Betriebsprüfung habe - so die weiteren Ausführungen im angefochtenen Bescheid - zur Berufung dahingehend Stellung genommen, dass das Argument der Anwachsung gemäß § 142 HGB nicht nachvollzogen werden könne. Alle Unterlagen würden ein entgeltliches Geschäft beweisen. Der Kauf sei vom Beschwerdeführer auch als "lucky buy" bezeichnet worden. Der Kaufpreis sei ohne externes Bewertungsgutachten, jedoch nach den Grundsätzen der Unternehmensbewertung als Mittel zwischen Substanz- und Ertragswert berechnet worden. Zu betonen sei, dass laut Auskunft des Beschwerdeführers die Verkäuferin "bereits sehr betagt und bettlägig war und deshalb auch einen dringenden Geldbedarf hatte". Zum Verstoß gegen den Gesetzeszweck sei anzumerken, dass alle Mitunternehmer an den stillen Reserven und am Firmenwert beteiligt gewesen seien.Die Betriebsprüfung habe - so die weiteren Ausführungen im angefochtenen Bescheid - zur Berufung dahingehend Stellung genommen, dass das Argument der Anwachsung gemäß Paragraph 142, HGB nicht nachvollzogen werden könne. Alle Unterlagen würden ein entgeltliches Geschäft beweisen. Der Kauf sei vom Beschwerdeführer auch als "lucky buy" bezeichnet worden. Der Kaufpreis sei ohne externes Bewertungsgutachten, jedoch nach den Grundsätzen der Unternehmensbewertung als Mittel zwischen Substanz- und Ertragswert berechnet worden. Zu betonen sei, dass laut Auskunft des Beschwerdeführers die Verkäuferin "bereits sehr betagt und bettlägig war und deshalb auch einen dringenden Geldbedarf hatte". Zum Verstoß gegen den Gesetzeszweck sei anzumerken, dass alle Mitunternehmer an den stillen Reserven und am Firmenwert beteiligt gewesen seien.
Zur Stellungnahme der Betriebsprüfung habe der Beschwerdeführer - so die Feststellungen im angefochtenen Bescheid - keine Äußerung abgegeben.
Nach Gesetzeszitaten hielt die belangte Behörde im Erwägungsteil des angefochtenen Bescheides fest, dass der Beschwerdeführer bis Ende 1993 mit 75 % an der K. & R. beteiligt und seit der Übernahme der restlichen 25 % ab 1. Jänner 1994 Alleinunternehmer gewesen sei. Der Übernahme sei ein Übernahmevertrag zu Grunde gelegen, in dem Frau K. als Übergeberin und der Beschwerdeführer als Übernehmer aufschienen. Gegenstand der Übernahme seien 25 % der "protokollierten Firma (K. & R.)" gewesen. Die Übergeberin sei per 31. Dezember 1993 aus dem Unternehmen ausgeschieden. Laut Vertrag sei das Unternehmen im Wege der Anwachsung nach § 142 HGB zu diesem Stichtag mit allen Aktiva und Passiva übernommen worden. Die Übergeberin habe vom Übernehmer eine Abfindung in Höhe von 1,4 Mio. S zu erhalten gehabt. Der Kaufpreis sei mit der Eintragung des Ausscheidens der Übergeberin im Firmenbuch fällig gewesen.Nach Gesetzeszitaten hielt die belangte Behörde im Erwägungsteil des angefochtenen Bescheides fest, dass der Beschwerdeführer bis Ende 1993 mit 75 % an der K. & R. beteiligt und seit der Übernahme der restlichen 25 % ab 1. Jänner 1994 Alleinunternehmer gewesen sei. Der Übernahme sei ein Übernahmevertrag zu Grunde gelegen, in dem Frau K. als Übergeberin und der Beschwerdeführer als Übernehmer aufschienen. Gegenstand der Übernahme seien 25 % der "protokollierten Firma (K. & R.)" gewesen. Die Übergeberin sei per 31. Dezember 1993 aus dem Unternehmen ausgeschieden. Laut Vertrag sei das Unternehmen im Wege der Anwachsung nach Paragraph 142, HGB zu diesem Stichtag mit allen Aktiva und Passiva übernommen worden. Die Übergeberin habe vom Übernehmer eine Abfindung in Höhe von 1,4 Mio. S zu erhalten gehabt. Der Kaufpreis sei mit der Eintragung des Ausscheidens der Übergeberin im Firmenbuch fällig gewesen.
Unter Veräußerung sei eine entgeltliche Übertragung des Eigentums zu verstehen, die nach Ansicht der belangten Behörde auch dem vorliegenden Vertrag zu Grunde liege. Zum Veräußerungsgewinn im Sinne des § 24 EStG gehörten auch Gewinne aus der Veräußerung eines Anteiles eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen sei. Zu einer Veräußerung eines Mitunternehmeranteiles komme es auch bei Anwachsen der Gesellschaftsanteile der fortsetzenden Gesellschafter bei Ausscheiden eines Gesellschafters. Das Vorliegen eines entgeltlichen Erwerbs sei vom Beschwerdeführer auch nicht bestritten worden. Aus dem Sachverhalt gehe eindeutig ein Kauf hervor, wie auch immer die Bezeichnung - "Anwachsen gemäß § 142 HGB, Übernahme, Abfindung" - lauten möge. Bei den Erklärungen, wie das Abfindungsguthaben berechnet worden sei, sei auch immer von einer "Kaufpreisfindung, dem Kaufpreis und einer Veräußerung die Rede".Unter Veräußerung sei eine entgeltliche Übertragung des Eigentums zu verstehen, die nach Ansicht der belangten Behörde auch dem vorliegenden Vertrag zu Grunde liege. Zum Veräußerungsgewinn im Sinne des Paragraph 24, EStG gehörten auch Gewinne aus der Veräußerung eines Anteiles eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen sei. Zu einer Veräußerung eines Mitunternehmeranteiles komme es auch bei Anwachsen der Gesellschaftsanteile der fortsetzenden Gesellschafter bei Ausscheiden eines Gesellschafters. Das Vorliegen eines entgeltlichen Erwerbs sei vom Beschwerdeführer auch nicht bestritten worden. Aus dem Sachverhalt gehe eindeutig ein Kauf hervor, wie auch immer die Bezeichnung - "Anwachsen gemäß Paragraph 142, HGB, Übernahme, Abfindung" - lauten möge. Bei den Erklärungen, wie das Abfindungsguthaben berechnet worden sei, sei auch immer von einer "Kaufpreisfindung, dem Kaufpreis und einer Veräußerung die Rede".
Bei einem sukzessiven Erwerb von Mitunternehmeranteilen beginne im Falle der Veräußerung oder Aufgabe des Mitunternehmeranteiles der Fristenlauf für die einzelnen Anteile im Zeitpunkt des jeweiligen entgeltlichen Erwerbes. 75 % des Veräußerungsgewinnes erfüllten somit die Voraussetzungen der (siebenjährigen) Sperrfrist des § 37 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 zur Gewährung des ermäßigten Steuersatzes, die restlichen 25 % seien hingegen mit dem normalen Steuersatz zu versteuern.Bei einem sukzessiven Erwerb von Mitunternehmeranteilen beginne im Falle der Veräußerung oder Aufgabe des Mitunternehmeranteiles der Fristenlauf für die einzelnen Anteile im Zeitpunkt des jeweiligen entgeltlichen Erwerbes. 75 % des Veräußerungsgewinnes erfüllten somit die Voraussetzungen der (siebenjährigen) Sperrfrist des Paragraph 37, Absatz 2, Ziffer eins, EStG 1988 zur Gewährung des ermäßigten Steuersatzes, die restlichen 25 % seien hingegen mit dem normalen Steuersatz zu versteuern.
In der Beschwerde sieht sich der Beschwerdeführer durch den angefochtenen Bescheid in seinem "Recht auf Besteuerung von Veräußerungsgewinnen i.S.d. § 24 EStG zum Hälftesteuersatz gemäß § 37 EStG 1988 verletzt".In der Beschwerde sieht sich der Beschwerdeführer durch den angefochtenen Bescheid in seinem "Recht auf Besteuerung von Veräußerungsgewinnen i.S.d. Paragraph 24, EStG zum Hälftesteuersatz gemäß Paragraph 37, EStG 1988 verletzt".
Der Verwaltungsgerichtshof hat nach Aktenvorlage und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde erwogen:
Veräußerungsgewinne bilden nach § 24 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 Gewinne, die erzielt werden bei der Veräußerung des ganzen Betriebes, eines Teilbetriebes oder eines Anteiles eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen ist.Veräußerungsgewinne bilden nach Paragraph 24, Absatz eins, Ziffer eins, EStG 1988 Gewinne, die erzielt werden bei der Veräußerung des ganzen Betriebes, eines Teilbetriebes oder eines Anteiles eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen ist.
Nach § 37 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 in der im Beschwerdefall noch anwendenden Stammfassung vor dem StruktAnpG 1996, BGBl Nr. 201/1996, zählten zu den außerordentlichen Einkünften, für die sich nach § 37 Abs. 1 leg. cit. der Steuersatz ermäßigte, Veräußerungsgewinne im Sinne des § 24 EStG 1988, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen waren.Nach Paragraph 37, Absatz 2, Ziffer eins, EStG 1988 in der im Beschwerdefall noch anwendenden Stammfassung vor dem StruktAnpG 1996, Bundesgesetzblatt Nr. 201 aus 1996,, zählten zu den außerordentlichen Einkünften, für die sich nach Paragraph 37, Absatz eins, leg. cit. der Steuersatz ermäßigte, Veräußerungsgewinne im Sinne des Paragraph 24, EStG 1988, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen waren.
Erwirbt ein Steuerpflichtiger sukzessive Gesellschaftsanteile (Mitunternehmeranteile), ist im Falle der Veräußerung des gesamten Gesellschaftsanteiles der Fristenlauf für die einzelnen Erwerbsvorgänge gesondert zu berechnen, sodass unter Umständen ein Teil des Veräußerungsgewinnes dem begünstigten Steuersatz unterliegt, der andere Teil hingegen nicht (vgl. das hg. Erkenntnis vom 17. Dezember 1998, 97/15/0145, VwSlg. 7342/F, mwN). Wird ein Betrieb zunächst in Form einer Mitunternehmerschaft, in der Folge jedoch durch Vereinigung aller Anteile in einer Hand als Einzelunternehmen fortgeführt, so beginnt die in § 37 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 normierte siebenjährige Frist hinsichtlich des erworbenen Anteils im Zeitpunkt von dessen entgeltlichem Erwerb zu laufen. Der auf den erworbenen Anteil in der Folge entfallende Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn ist nur dann mit dem ermäßigten Steuersatz des § 37 EStG 1988 zu versteuern, wenn auch hinsichtlich dieses Anteils die siebenjährige Frist gewahrt ist (vgl. das hg. Erkenntnis vom 15. Dezember 1998, 96/14/0108, mwN).Erwirbt ein Steuerpflichtiger sukzessive Gesellschaftsanteile (Mitunternehmeranteile), ist im Falle der Veräußerung des gesamten Gesellschaftsanteiles der Fristenlauf für die einzelnen Erwerbsvorgänge gesondert zu berechnen, sodass unter Umständen ein Teil des Veräußerungsgewinnes dem begünstigten Steuersatz unterliegt, der andere Teil hingegen nicht vergleiche , das hg. Erkenntnis vom 17. Dezember 1998, 97/15/0145, VwSlg. 7342/F, mwN). Wird ein Betrieb zunächst in Form einer Mitunternehmerschaft, in der Folge jedoch durch Vereinigung aller Anteile in einer Hand als Einzelunternehmen fortgeführt, so beginnt die in Paragraph 37, Absatz 2, Ziffer eins, EStG 1988 normierte siebenjährige Frist hinsichtlich des erworbenen Anteils im Zeitpunkt von dessen entgeltlichem Erwerb zu laufen. Der auf den erworbenen Anteil in der Folge entfallende Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn ist nur dann mit dem ermäßigten Steuersatz des Paragraph 37, EStG 1988 zu versteuern, wenn auch hinsichtlich dieses Anteils die siebenjährige Frist gewahrt ist vergleiche , das hg. Erkenntnis vom 15. Dezember 1998, 96/14/0108, mwN).
Nur dann, wenn der Steuerpflichtige den Betrieb unentgeltlich erworben hat, also die Buchwerte des Rechtsvorgängers fortgeführt hat (vgl. § 6 Z 9 lit. a EStG 1988), sind zur Berechnung der in § 37 Abs. 2 Z 1 leg. cit. normierten Frist von sieben Jahren die Zeiträume der Betriebsführung durch den Steuerpflichtigen selbst und dessen Rechtsvorgänger zusammenzurechnen (vgl. nochmals das hg. Erkenntnis vom 17. Dezember 1998, VwSlg. 7342/F, sowie etwa das hg. Erkenntnis vom 27. November 2003, 99/15/0266).Nur dann, wenn der Steuerpflichtige den Betrieb unentgeltlich erworben hat, also die Buchwerte des Rechtsvorgängers fortgeführt hat vergleiche , Paragraph 6, Ziffer 9, Litera a, EStG 1988), sind zur Berechnung der in Paragraph 37, Absatz 2, Ziffer eins, leg. cit. normierten Frist von sieben Jahren die Zeiträume der Betriebsführung durch den Steuerpflichtigen selbst und dessen Rechtsvorgänger zusammenzurechnen vergleiche , nochmals das hg. Erkenntnis vom 17. Dezember 1998, VwSlg. 7342/F, sowie etwa das hg. Erkenntnis vom 27. November 2003, 99/15/0266).
Maßgeblich ist somit im Beschwerdefall zur Lösung der Frage, ob dem Beschwerdeführer für den im Streitjahr erzielten Veräußerungsgewinn aus dem Verkauf des Unternehmens K. & R. zu Recht anteilig die Zuerkennung des ermäßigten Steuersatzes nach § 37 EStG 1988 versagt wurde, ob der Erwerbsvorgang hinsichtlich des vom Beschwerdeführer zum 1. Jänner 1994 von der damaligen Mitgesellschafterin Frau K. übernommenen Mitunternehmeranteiles einen entgeltlichen Vorgang darstellte.Maßgeblich ist somit im Beschwerdefall zur Lösung der Frage, ob dem Beschwerdeführer für den im Streitjahr erzielten Veräußerungsgewinn aus dem Verkauf des Unternehmens K. & R. zu Recht anteilig die Zuerkennung des ermäßigten Steuersatzes nach Paragraph 37, EStG 1988 versagt wurde, ob der Erwerbsvorgang hinsichtlich des vom Beschwerdeführer zum 1. Jänner 1994 von der damaligen Mitgesellschafterin Frau K. übernommenen Mitunternehmeranteiles einen entgeltlichen Vorgang darstellte.
Auf Grund des Übernahmevertrages hatte der Beschwerdeführer an Frau K., die am Vermögen sowie am Gewinn und Verlust der K. & R. zu 25 % beteiligt war, einen Abfindungsbetrag von 1,4 Mio. S zu leisten. Dieser Betrag resultierte unstrittig aus einer im Gesellschaftsvertrag für das Ausscheiden eines Gesellschafters vorgesehenen Ermittlung eines Auseinandersetzungsguthabens nach einer näher festgelegten Methode der Unternehmensbewertung (Sach- und Ertragswertmethode), wobei der solcherart ermittelte Unternehmenswert von 4,169.535,14 S für den Anteil von Frau K. noch um den Betrag ihres negativen Kapitalkontos vermindert wurde. Nach dem Vorbringen des Beschwerdeführers in der Berufung lautete die gesellschaftsvertragliche Vereinbarung der K. & R. zur Kaufpreisfindung bzw. Ermittlung des Auseinandersetzungsguthabens dahingehend, dass "ein ausscheidender Gesellschafter dem (bzw. den) verbleibenden Gesellschafter(n) seinen Anteil um einen Preis anzubieten hat, der sich aus dem Mittel des Substanzwertes und des Ertragswertes des Unternehmens zusammensetzt". Dass bei dieser (nach dem Wortlaut allgemein für jeden ausscheidenden Gesellschafter gültigen) Vereinbarung zur Kaufpreisfindung berücksichtigt worden wäre, dass der Beschwerdeführer, wie er in der Beschwerde vorbringt, den Firmenwert der K. & R. (in seiner Funktion als Geschäftsführer) "jahrzehntelang" aufgebaut habe, ist nicht erkennbar. Die Beteiligung von Frau K. an den stillen Reserven und am Firmenwert der K. & R. räumt die Beschwerde im Übrigen auch grundsätzlich ein und die Ermittlung des Auseinandersetzungsguthabens laut Gesellschaftsvertrag nahm durch die Einbeziehung des Ertragswertes (in Form einer Berücksichtigung der handelsrechtlichen Ergebnisse der fünf vor dem Veräußerungszeitpunkt liegenden Geschäftsjahre) ohnedies auch auf Firmenwertkomponenten Rücksicht. Es besteht daher kein Hinweis darauf, dass der Mitunternehmeranteil von Frau K. nicht einheitlich (einschließlich stiller Reserven oder eines allfälligen Firmenwertes) zum 1. Jänner 1994 vom Beschwerdeführer erworben worden wäre.
Selbst wenn der Ermittlung des Auseinandersetzungsguthabens gemäß dem Gesellschaftsvertrag nach dem Beschwerdevorbringen kein "objektives Unternehmensbewertungsgutachten" zu Grunde gelegen sein sollte oder ein fremder Dritter einen höheren Preis bezahlt hätte, bedeutete dies noch nicht, dass der Erwerbsvorgang dadurch seine Entgeltlichkeit verloren hätte. Für die Entgeltlichkeit des Erwerbsvorganges war es auch nicht von Bedeutung, ob der letztlich an Frau K. bezahlte Betrag von rd. 1,3 Mio. S (der sich gegenüber dem ermittelten Abfindungsbetrag von rd. 1,4 Mio. S noch wegen vorzeitiger Entrichtung reduziert hatte) unter dem "steuerlichen Eigenkapital" von Frau K. zu liegen gekommen sein sollte (und sich damit nach Ansicht des Beschwerdeführers ein Vorteil in Form eines "negativen Firmenwertes" ergeben habe, der im Sinne des hg. Erkenntnisses vom 24. November 1999, 97/13/0022, im Zeitpunkt des Geschäftsabschlusses noch nicht realisiert gewesen sei). Ein für den Erwerber vorteilhaftes Rechtsgeschäft ändert für sich allein noch nichts an einem entgeltlichen Erwerbsvorgang. Eine unentgeltliche Übertragung unter Lebenden wäre nur im Rahmen einer (reinen) Schenkung oder einer gemischten Schenkung möglich gewesen (vgl. in diesem Sinne z.B. Doralt/Mayer, EStG6, § 6 Tz 405). Dafür, dass der Kaufpreis aus privaten Motiven (in Schenkungsabsicht) unter dem tatsächlichen Wert gelegen wäre (zu den Voraussetzungen einer gemischten Schenkung vgl. etwa die hg. Erkenntnisse vom 23. Oktober 1990, 90/14/0102, und vom 29. Oktober 2003, 2001/13/0211), bot sich allerdings nach der Aktenlage kein Anhaltspunkt und wird in der Beschwerde Derartiges auch nicht behauptet. Dass der Erwerb des Mitunternehmeranteiles von Frau K. mit Wirkung zum 1. Jänner 1994 eine "Anwachsung gemäß § 142 HGB im Wege der Gesamtrechtsnachfolge" darstellte, ist für die im Beschwerdefall nach ertragsteuerrechtlichen Grundsätzen vorzunehmende Beurteilung der Entgeltlichkeit des Erwerbsvorganges nicht von Relevanz, sodass das dazu erstattete Beschwerdevorbringen dahingestellt bleiben kann.Selbst wenn der Ermittlung des Auseinandersetzungsguthabens gemäß dem Gesellschaftsvertrag nach dem Beschwerdevorbringen kein "objektives Unternehmensbewertungsgutachten" zu Grunde gelegen sein sollte oder ein fremder Dritter einen höheren Preis bezahlt hätte, bedeutete dies noch nicht, dass der Erwerbsvorgang dadurch seine Entgeltlichkeit verloren hätte. Für die Entgeltlichkeit des Erwerbsvorganges war es auch nicht von Bedeutung, ob der letztlich an Frau K. bezahlte Betrag von rd. 1,3 Mio. S (der sich gegenüber dem ermittelten Abfindungsbetrag von rd. 1,4 Mio. S noch wegen vorzeitiger Entrichtung reduziert hatte) unter dem "steuerlichen Eigenkapital" von Frau K. zu liegen gekommen sein sollte (und sich damit nach Ansicht des Beschwerdeführers ein Vorteil in Form eines "negativen Firmenwertes" ergeben habe, der im Sinne des hg. Erkenntnisses vom 24. November 1999, 97/13/0022, im Zeitpunkt des Geschäftsabschlusses noch nicht realisiert gewesen sei). Ein für den Erwerber vorteilhaftes Rechtsgeschäft ändert für sich allein noch nichts an einem entgeltlichen Erwerbsvorgang. Eine unentgeltliche Übertragung unter Lebenden wäre nur im Rahmen einer (reinen) Schenkung oder einer gemischten Schenkung möglich gewesen vergleiche , in diesem Sinne z.B. Doralt/Mayer, EStG6, Paragraph 6, Tz 405). Dafür, dass der Kaufpreis aus privaten Motiven (in Schenkungsabsicht) unter dem tatsächlichen Wert gelegen wäre (zu den Voraussetzungen einer gemischten Schenkung vergleiche , etwa die hg. Erkenntnisse vom 23. Oktober 1990, 90/14/0102, und vom 29. Oktober 2003, 2001/13/0211), bot sich allerdings nach der Aktenlage kein Anhaltspunkt und wird in der Beschwerde Derartiges auch nicht behauptet. Dass der Erwerb des Mitunternehmeranteiles von Frau K. mit Wirkung zum 1. Jänner 1994 eine "Anwachsung gemäß Paragraph 142, HGB im Wege der Gesamtrechtsnachfolge" darstellte, ist für die im Beschwerdefall nach ertragsteuerrechtlichen Grundsätzen vorzunehmende Beurteilung der Entgeltlichkeit des Erwerbsvorganges nicht von Relevanz, sodass das dazu erstattete Beschwerdevorbringen dahingestellt bleiben kann.
Die "Außerordentlichkeit" der Einkünfte war im § 37 EStG 1988 (Stammfassung) hinsichtlich sämtlicher im § 37 Abs. 2 angeführten Einkünfte abschließend geregelt (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis vom 23. September 2005, 2003/15/0104, mwN) und sah etwa im Rahmen der Setzung von Sperrfristen eine typisierende Regelung vor. Dass im Einzelfall (etwa wegen eines auch in der Beschwerde so bezeichneten "lucky buys") bei einem entgeltlichen Erwerb innerhalb der siebenjährigen Sperrfrist des § 37 Abs. 2 Z 1 leg. cit. beim Rechtsnachfolger auch stille Reserven oder ein Firmenwert (voll) besteuert werden könnten, die bereits beim Rechtsvorgänger (insgesamt zusammengeballt auch über einen siebenjährigen Zeitraum hinaus) entstanden seien, macht diese Regelung noch nicht unsachlich. Der Verwaltungsgerichtshof sieht sich daher auch nicht veranlasst, dass er die in diesem Zusammenhang in der Beschwerde vorgetragenen verfassungsrechtlichen Bedenken zu § 37 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 "an den Verfassungsgerichtshof heranträgt".Die "Außerordentlichkeit" der Einkünfte war im Paragraph 37, EStG 1988 (Stammfassung) hinsichtlich sämtlicher im Paragraph 37, Absatz 2, angeführten Einkünfte abschließend geregelt vergleiche , z.B. das hg. Erkenntnis vom 23. September 2005, 2003/15/0104, mwN) und sah etwa im Rahmen der Setzung von Sperrfristen eine typisierende Regelung vor. Dass im Einzelfall (etwa wegen eines auch in der Beschwerde so bezeichneten "lucky buys") bei einem entgeltlichen Erwerb innerhalb der siebenjährigen Sperrfrist des Paragraph 37, Absatz 2, Ziffer eins, leg. cit. beim Rechtsnachfolger auch stille Reserven oder ein Firmenwert (voll) besteuert werden könnten, die bereits beim Rechtsvorgänger (insgesamt zusammengeballt auch über einen siebenjährigen Zeitraum hinaus) entstanden seien, macht diese Regelung noch nicht unsachlich. Der Verwaltungsgerichtshof sieht sich daher auch nicht veranlasst, dass er die in diesem Zusammenhang in der Beschwerde vorgetragenen verfassungsrechtlichen Bedenken zu Paragraph 37, Absatz 2, Ziffer eins, EStG 1988 "an den Verfassungsgerichtshof heranträgt".
Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen. Von der beantragten Verhandlung vor dem Verwaltungsgerichtshof konnte aus den Gründen des § 39 Abs. 2 Z 6 VwGG abgesehen werden.Die Beschwerde war daher gemäß Paragraph 42, Absatz eins, VwGG als unbegründet abzuweisen. Von der beantragten Verhandlung vor dem Verwaltungsgerichtshof konnte aus den Gründen des Paragraph 39, Absatz 2, Ziffer 6, VwGG abgesehen werden.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2008.Die Kostenentscheidung stützt sich auf die Paragraphen 47, ff VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2008.
Wien, am 28. April 2010