Verwaltungsgerichtshof (VwGH)

Die LVO 1993 stellt in erster Linie auf die Absicht des Steuerpflichtigen ab, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über Werbungskosten zu erzielen. Im Falle von Betätigungen im Sinn des § 1 Abs 1 LVO 1993 ist das Vorliegen von Einkünften anzunehmen. Voraussetzung ist, dass die Absicht an Hand objektiver Umstände nachvollziehbar ist, und zwar, wenn die Betätigung nicht in der entgeltlichen Überlassung von Gebäuden besteht, an Hand objektiver Umstände iSd § 2 Abs 1 LVO 1993. Gemäß § 2 Abs 1 LVO ist das Vorliegen der Absicht, einen Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen, insbesondere an Hand der in den Z 1 bis 6 des § 2 Abs 1 LVO genannten Kriterien zu beurteilen. Dabei kommt dem Kriterium der Bemühungen zur Verbesserung der Ertragslage große Bedeutung zu (vgl die hg Erkenntnisse vom 28. Februar 2002, 96/15/0219, und vom 7. Oktober 2003, 99/15/0209).Die LVO 1993 stellt in erster Linie auf die Absicht des Steuerpflichtigen ab, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über Werbungskosten zu erzielen. Im Falle von Betätigungen im Sinn des Paragraph eins, Absatz eins, LVO 1993 ist das Vorliegen von Einkünften anzunehmen. Voraussetzung ist, dass die Absicht an Hand objektiver Umstände nachvollziehbar ist, und zwar, wenn die Betätigung nicht in der entgeltlichen Überlassung von Gebäuden besteht, an Hand objektiver Umstände iSd Paragraph 2, Absatz eins, LVO 1993. Gemäß Paragraph 2, Absatz eins, LVO ist das Vorliegen der Absicht, einen Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen, insbesondere an Hand der in den Ziffer eins bis 6 des Paragraph 2, Absatz eins, LVO genannten Kriterien zu beurteilen. Dabei kommt dem Kriterium der Bemühungen zur Verbesserung der Ertragslage große Bedeutung zu vergleiche die hg Erkenntnisse vom 28. Februar 2002, 96/15/0219, und vom 7. Oktober 2003, 99/15/0209).

Stellt sich bei einer Tätigkeit nach § 1 Abs 1 LiebhabereiV (mit Ausnahme der Vermietung) objektiv erst nach mehreren Jahren heraus, dass sie niemals erfolgbringend sein kann, kann sie dennoch bis zu diesem Zeitpunkt als Einkunftsquelle anzusehen sein. Erst wenn die Tätigkeit dann nicht eingestellt wird, ist sie für Zeiträume ab diesem Zeitpunkt als Liebhaberei zu qualifizieren (Hinweis Herzog/Zorn, Das neue Liebhabereirecht, RdW 1990, 265ff).Stellt sich bei einer Tätigkeit nach Paragraph eins, Absatz eins, LiebhabereiV (mit Ausnahme der Vermietung) objektiv erst nach mehreren Jahren heraus, dass sie niemals erfolgbringend sein kann, kann sie dennoch bis zu diesem Zeitpunkt als Einkunftsquelle anzusehen sein. Erst wenn die Tätigkeit dann nicht eingestellt wird, ist sie für Zeiträume ab diesem Zeitpunkt als Liebhaberei zu qualifizieren (Hinweis Herzog/Zorn, Das neue Liebhabereirecht, RdW 1990, 265ff).

Die bei dem Kriterium des § 2 Abs 1 Z 6 LVO angesprochenen Bemühungen sollen ein Hinweis auf die Absicht des Steuerpflichtigen sein. Es geht dabei nicht darum, die Betätigung des Steuerpflichtigen an Hand eines objektiven betriebswirtschaftlichen Konzepts daraufhin zu untersuchen, ob sie objektiv geeignet ist, Gewinne abzuwerfen. Es geht vielmehr darum, ob die einzelnen vom Steuerpflichtigen gesetzten Maßnahmen darauf ausgerichtet sind, die Erträge zu erhöhen bzw die Aufwendungen zu mindern, und daraus den Schluss ermöglichen, dass seine subjektive Einstellung auf Gewinnerzielung gerichtet ist. Vor diesem Hintergrund fallen unter die in der Z 6 angesprochenen "strukturverbessernde(n) Maßnahmen" jegliche Schritte, die erkennbar darauf ausgerichtet sind, die Betätigung nicht nur kurzfristig gewinnbringend zu gestalten.Die bei dem Kriterium des Paragraph 2, Absatz eins, Ziffer 6, LVO angesprochenen Bemühungen sollen ein Hinweis auf die Absicht des Steuerpflichtigen sein. Es geht dabei nicht darum, die Betätigung des Steuerpflichtigen an Hand eines objektiven betriebswirtschaftlichen Konzepts daraufhin zu untersuchen, ob sie objektiv geeignet ist, Gewinne abzuwerfen. Es geht vielmehr darum, ob die einzelnen vom Steuerpflichtigen gesetzten Maßnahmen darauf ausgerichtet sind, die Erträge zu erhöhen bzw die Aufwendungen zu mindern, und daraus den Schluss ermöglichen, dass seine subjektive Einstellung auf Gewinnerzielung gerichtet ist. Vor diesem Hintergrund fallen unter die in der Ziffer 6, angesprochenen "strukturverbessernde(n) Maßnahmen" jegliche Schritte, die erkennbar darauf ausgerichtet sind, die Betätigung nicht nur kurzfristig gewinnbringend zu gestalten.

Da die den Pensionen vergleichbaren Bezüge aus Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zählen, ist die steuerliche Berücksichtigung der Beitragzahlungen von Verfassungs wegen geboten, weil sich die fehlende steuerliche Berücksichtigung von zu steuerpflichtigen Einnahmen führenden Ausgaben als dem Sachlichkeitsgebot widerstreitend erweist (Hinweis E VfGH 30. Juni 1984, G 101/84). In verfassungskonformer Interpretation des § 18 Abs 1 Z 2 und Abs 3 Z 2 EStG sind daher die auf eine liebhabereihaft betriebene freiberufliche Tätigkeit zurückzuführenden Pflichtbeiträge an Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen, soweit diese Beiträge in der Folge zu pensionsartigen Bezügen führen werden, als der freiwilligen Weiterversicherung in der gesetzlichen Pensionsversicherung vergleichbare Beiträge anzusehen. Aus der Sicht des Einkommensteuerrechts kommt im Falle von Liebhaberei den "Pflichtbeiträgen" das Element der Freiwilligkeit zu. Die Beiträge führen daher, soweit sie nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind, zu Sonderausgaben.Da die den Pensionen vergleichbaren Bezüge aus Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zählen, ist die steuerliche Berücksichtigung der Beitragzahlungen von Verfassungs wegen geboten, weil sich die fehlende steuerliche Berücksichtigung von zu steuerpflichtigen Einnahmen führenden Ausgaben als dem Sachlichkeitsgebot widerstreitend erweist (Hinweis E VfGH 30. Juni 1984, G 101/84). In verfassungskonformer Interpretation des Paragraph 18, Absatz eins, Ziffer 2 und Absatz 3, Ziffer 2, EStG sind daher die auf eine liebhabereihaft betriebene freiberufliche Tätigkeit zurückzuführenden Pflichtbeiträge an Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen, soweit diese Beiträge in der Folge zu pensionsartigen Bezügen führen werden, als der freiwilligen Weiterversicherung in der gesetzlichen Pensionsversicherung vergleichbare Beiträge anzusehen. Aus der Sicht des Einkommensteuerrechts kommt im Falle von Liebhaberei den "Pflichtbeiträgen" das Element der Freiwilligkeit zu. Die Beiträge führen daher, soweit sie nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind, zu Sonderausgaben.

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Vizepräsident Dr. W. Pesendorfer und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein des Schriftführers MMag. Twardosz, LL.M., über die Beschwerde des Dipl.-Ing. H in K, vertreten durch Prunbauer, Peyrer-Heimstätt & Romig, Rechtsanwälte in 1010 Wien, Mahlerstraße 7, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom 21. Jänner 2004, GZ RV/1257-W/02, GZ RV/4637-W/02, betreffend u. a. Einkommensteuer 1997 bis 2000, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird im Rahmen der Anfechtung, nämlich soweit er Einkommensteuer 1997 bis 2000 betrifft, wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat den Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.171,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer erzielte im Streitzeitraum Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als HTL-Lehrer; die nichtselbständige Tätigkeit übte er bis in das Jahr 2001 aus (Pensionierung). Daneben ist der Beschwerdeführer seit dem Jahr 1983 selbständig als Architekt tätig. Im Zeitraum von 1983 bis 2001 erklärte er hinsichtlich der Jahre 1985, 1993 und 1994 positive Einkünfte aus selbständiger Arbeit, hinsichtlich der anderen Jahre Verluste. Die jährlichen Nettohonorare aus der selbständigen Tätigkeit reichten von S 30.418,-- bis S 511.515,--. Seit dem Jahr 1987 ist er auch allgemein beeideter Gerichtssachverständiger.

In den Einkommensteuerbescheiden betreffend die Jahre 1991 bis 2000 berücksichtigte das Finanzamt Einkünfte aus selbständiger Arbeit (Architekt) nicht, weil es die Tätigkeit des Beschwerdeführers als sogenannte Liebhaberei qualifizierte. Im Umsatzsteuerbescheid 1997 ging es hingegen von steuerpflichtigen Umsätzen aus.

Gegen diese Bescheide erhob der Beschwerdeführer Berufung.

In der mündlichen Berufungsverhandlung brachte der Beschwerdeführer vor, seine volle Lehrverpflichtung als HTL-Lehrer sei nicht der Grund für die Verluste aus der selbständigen Tätigkeit gewesen. Er habe sich mit seiner selbständigen Tätigkeit marktgerecht verhalten (Kriterium nach § 2 Abs 1 Z 4 LVO). Mehr als sich an Architektenwettbewerben zu beteiligen und einmal sogar den ersten Preis zu gewinnen, könne nicht erwartet werden. Wenn der Auftrag aus dem Jahr 1995 nicht verloren gegangen wäre, würde sich das Verlustproblem nicht stellen, weil ein Honorar in Höhe von 2 Mio S erzielt worden wäre. Zum marktgerechten Verhalten im Hinblick auf die Preisgestaltung sei auf die Honorarrichtlinien zu verweisen. Hinsichtlich des in § 2 Abs. 1 Z 6 LVO genannten Kriteriums sei darauf zu verweisen, dass im Jahre 1989 eine CAD-Anlage um rund S 452.000,-- erworben worden sei, deren Abschreibung das Ergebnis der Folgejahre belastet habe. In den Folgejahren 1990 bis 1994 hätten sich die Umsätze vervielfacht.In der mündlichen Berufungsverhandlung brachte der Beschwerdeführer vor, seine volle Lehrverpflichtung als HTL-Lehrer sei nicht der Grund für die Verluste aus der selbständigen Tätigkeit gewesen. Er habe sich mit seiner selbständigen Tätigkeit marktgerecht verhalten (Kriterium nach Paragraph 2, Absatz eins, Ziffer 4, LVO). Mehr als sich an Architektenwettbewerben zu beteiligen und einmal sogar den ersten Preis zu gewinnen, könne nicht erwartet werden. Wenn der Auftrag aus dem Jahr 1995 nicht verloren gegangen wäre, würde sich das Verlustproblem nicht stellen, weil ein Honorar in Höhe von 2 Mio S erzielt worden wäre. Zum marktgerechten Verhalten im Hinblick auf die Preisgestaltung sei auf die Honorarrichtlinien zu verweisen. Hinsichtlich des in Paragraph 2, Absatz eins, Ziffer 6, LVO genannten Kriteriums sei darauf zu verweisen, dass im Jahre 1989 eine CAD-Anlage um rund S 452.000,-- erworben worden sei, deren Abschreibung das Ergebnis der Folgejahre belastet habe. In den Folgejahren 1990 bis 1994 hätten sich die Umsätze vervielfacht.

Der Beschwerdeführer legte einen Schriftsatz vor, wonach er laut Saldenliste per 31. Dezember 2002 Erlöse von EUR 35.207,-- und einen vorläufigen Überschuss (vor Abschreibungen) von EUR 24.085,--, laut Saldenliste per 30. September 2003 Erlöse von EUR 27.698,-- und einen vorläufigen Überschuss (vor Abschreibung) von EUR 17.090,-- erzielt habe.

Der Beschwerdeführer legte weiters die Kopie einer Honorarnote vom 15. April 1996 betreffend einen Architektenwettbewerb (Aufwandsentschädigung von S 15.000,--) vor, und merkte dazu an, dass ihm auf Betreiben des Baudirektors der Auftrag mit einer Bausumme von ca. S 20 Mio. (im Jahre 1995) entzogen worden sei und ein "geladener Wettbewerb" veranstaltet worden sei, bei welchem ein anderer Architekt als "Sieger" hervorgegangen sei. Das Honorar von S 15.000,-- stelle nur eine Entschädigung für die Wettbewerbsteilnahme dar, die Planerleistungen des Jahres 1995 seien nicht vergütet worden. Durch seine Teilnahme am Wettbewerb und den nicht erfolgten Auftrag für das Bauvorhaben, welches ihm ein Honorar von ca. S 2 Mio. eingebracht hätte, sei sein subjektives Ertragsstreben erkennbar.

Schließe man die Abschreibungen der Jahre 1991 und 1992 aus, so hätte sich in den ersten vier Jahren (des Streitzeitraumes) bereits ein Gesamteinnahmenüberschuss ergeben. Ab dem Jahre 2001 sei der Beschwerdeführer für die Landesregierung mit der Betreuung von Bauwilligen tätig, was sich in steigenden Umsätzen (2001:

ca. S 349.000,--, 2002: ca. EUR 35.000,--; Jänner bis September 2003: ca. EUR 28.000,--) und fallenden Verlusten auswirke. Aller Voraussicht nach werde bereits im Jahre 2002 ein Gesamteinnahmenüberschuss vorliegen. Ein Architekt habe keine Möglichkeit, Werbung zu betreiben.

Auf den Einwand, er hätte sich auch um private Aufträge bemühen können, entgegnete der Beschwerdeführer, dass er durch seine Schultätigkeit einen weiten Bekanntenkreis habe. Er habe in der Tat kleine Aufträge erhalten, aber diese Aufträge brächten nicht die hohen Einnahmen großer Projekte. Der Beschwerdeführer verwies auch darauf, dass sich das Verlustproblem nicht stellen würde, hätte er den Auftrag mit einem Honorar von S 2 Mio. tatsächlich erhalten.

Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung hinsichtlich Einkommensteuer 1991 bis 1994 sowie Umsatzsteuer 1997 Folge. Die Einkommensteuerbescheide 1995 bis 2000 hob sie gemäß § 289 Abs. 1 BAO unter Zurückverweisung an die Abgabenbehörde erster Instanz auf.Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung hinsichtlich Einkommensteuer 1991 bis 1994 sowie Umsatzsteuer 1997 Folge. Die Einkommensteuerbescheide 1995 bis 2000 hob sie gemäß Paragraph 289, Absatz eins, BAO unter Zurückverweisung an die Abgabenbehörde erster Instanz auf.

In der Bescheidbegründung wird ausgeführt, es sei unstrittig, dass die Tätigkeit des Beschwerdeführers als Architekt eine solche im Sinne des § 1 Abs. 1 der Liebhabereiverordnungen darstelle. Gemäß § 6 LVO 1993, BGBl. 33/1993, liege auf dem Gebiet der Umsatzsteuer bei solchen Betätigungen keine Liebhaberei vor. Da auch keine Gründe für die Schätzung der Umsätze gegeben seien, sei die Umsatzsteuer für 1997 erklärungsgemäß festzusetzen.In der Bescheidbegründung wird ausgeführt, es sei unstrittig, dass die Tätigkeit des Beschwerdeführers als Architekt eine solche im Sinne des Paragraph eins, Absatz eins, der Liebhabereiverordnungen darstelle. Gemäß Paragraph 6, LVO 1993, Bundesgesetzblatt 33 aus 1993,, liege auf dem Gebiet der Umsatzsteuer bei solchen Betätigungen keine Liebhaberei vor. Da auch keine Gründe für die Schätzung der Umsätze gegeben seien, sei die Umsatzsteuer für 1997 erklärungsgemäß festzusetzen.

Für die Beurteilung einer unter § 1 Abs. 1 der LVO 1990, BGBl 322/1990, bzw. der LVO 1993 fallenden Betätigung sei der tatsächliche Gesamtgewinn von der Eröffnung bis zur Beendigung des Betriebes nicht der einzige Maßstab. Es sei vielmehr nach den Kriterien des § 2 Abs. 1 LVO 1990 bzw. 1993 die Absicht auf einen Gesamtgewinn zu prüfen. Für die Beurteilung der Kriterien nach § 2 Abs. 1 Z 1 und 2 LVO 1990 bzw. 1993 seien die steuerlichen Ergebnisse von Bedeutung. Dabei seien allerdings die steuerlichen Begünstigungen (etwa ein Investitionsfreibetrag) zu neutralisieren; das gelte auch für die Investitionsrücklage sowie das Betriebsausgaben-Pauschale gemäß § 4 Abs. 6 EStG 1972. Die Gebäudeinvestitionen seien im Wege einer 2 % AfA zu berücksichtigen.Für die Beurteilung einer unter Paragraph eins, Absatz eins, der LVO 1990, Bundesgesetzblatt 322 aus 1990,, bzw. der LVO 1993 fallenden Betätigung sei der tatsächliche Gesamtgewinn von der Eröffnung bis zur Beendigung des Betriebes nicht der einzige Maßstab. Es sei vielmehr nach den Kriterien des Paragraph 2, Absatz eins, LVO 1990 bzw. 1993 die Absicht auf einen Gesamtgewinn zu prüfen. Für die Beurteilung der Kriterien nach Paragraph 2, Absatz eins, Ziffer eins, und 2 LVO 1990 bzw. 1993 seien die steuerlichen Ergebnisse von Bedeutung. Dabei seien allerdings die steuerlichen Begünstigungen (etwa ein Investitionsfreibetrag) zu neutralisieren; das gelte auch für die Investitionsrücklage sowie das Betriebsausgaben-Pauschale gemäß Paragraph 4, Absatz 6, EStG 1972. Die Gebäudeinvestitionen seien im Wege einer 2 % AfA zu berücksichtigen.

Die Kammerumlage sei wegen der Pflichtmitgliedschaft und des Zwangscharakters der Beitragsleistungen ein mit der selbständigen Arbeit des Beschwerdeführers verbundener Ausgabenposten, der für Zwecke der Liebhabereibeurteilung nicht außer Ansatz bleiben könne.

Die Pflichtbeiträge des Beschwerdeführers zur Wohlfahrtseinrichtung seiner Kammer stünden in unmittelbaren wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Pension, die der Beschwerdeführer auf Grund dieser Beiträge voraussichtlich in Zukunft erhalten werde. Eine solche Pension führe zu Einkünften im Sinne des § 25 Abs. 1 Z 3 lit. b EStG 1988. Eine Einstufung dieser Pflichtbeiträge als vorweggenommene Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit werde im Regelfall (bei Vorliegen betrieblicher Einkünfte) gemäß § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG durch die Qualifizierung der Beiträge als Betriebsausgaben verdrängt. Nach Ansicht der belangten Behörde lägen diesbezüglich im Falle von Liebhaberei keine voll absetzbaren Sonderausgaben vor, zumal § 18 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 in der Fassung BGBl. 201/1996 nur freiwillige Weiterversicherungen, den Nachkauf von Versicherungszeiten und vergleichbare Beiträge an Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen anführe. Es sei dem Beschwerdeführer aber jedenfalls zuzugestehen, dass diese Umqualifizierung eine Verzerrung der laufenden Ergebnisse aus selbständiger Arbeit für Zwecke der Liebhaberei bewirkte, sodass für die Zwecke der Liebhabereibeurteilung eine Neutralisierung dieser Beiträge vorgenommen werde.Die Pflichtbeiträge des Beschwerdeführers zur Wohlfahrtseinrichtung seiner Kammer stünden in unmittelbaren wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Pension, die der Beschwerdeführer auf Grund dieser Beiträge voraussichtlich in Zukunft erhalten werde. Eine solche Pension führe zu Einkünften im Sinne des Paragraph 25, Absatz eins, Ziffer 3, Litera b, EStG 1988. Eine Einstufung dieser Pflichtbeiträge als vorweggenommene Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit werde im Regelfall (bei Vorliegen betrieblicher Einkünfte) gemäß Paragraph 4, Absatz 4, Ziffer eins, Litera b, EStG durch die Qualifizierung der Beiträge als Betriebsausgaben verdrängt. Nach Ansicht der belangten Behörde lägen diesbezüglich im Falle von Liebhaberei keine voll absetzbaren Sonderausgaben vor, zumal Paragraph 18, Absatz 3, Ziffer 2, EStG 1988 in der Fassung Bundesgesetzblatt 201 aus 1996, nur freiwillige Weiterversicherungen, den Nachkauf von Versicherungszeiten und vergleichbare Beiträge an Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen anführe. Es sei dem Beschwerdeführer aber jedenfalls zuzugestehen, dass diese Umqualifizierung eine Verzerrung der laufenden Ergebnisse aus selbständiger Arbeit für Zwecke der Liebhaberei bewirkte, sodass für die Zwecke der Liebhabereibeurteilung eine Neutralisierung dieser Beiträge vorgenommen werde.

Die belangte Behörde ging von folgenden Umsätzen und

"korrigierten steuerlichen Ergebnissen" aus.

     Nach Ansicht der belangten Behörde ergebe die

Liebhabereiprüfung nach dem Gesamtbild der Verhältnisse, dass bis

einschließlich 1996 eine Einkunftsquelle gegeben sei, während für

die Jahre 1997 bis 2000 die Einstufung als ertragsteuerliche

Liebhaberei geboten sei. Dies ergebe sich aus folgenden Überlegungen:

• -Strichaufzählung
  Bis einschließlich 1988 sei ein (für Zwecke der Liebhabereibeurteilung bereinigter) Gesamtgewinn vorgelegen. Das Verlustjahr 1989 sei von Jahren mit Jahresgewinnen umgeben. Dies deute für das Vorliegen einer Einkunftsquelle zumindest bis zum Jahre 1990 hin.
• -Strichaufzählung
  Wegen der Honorarrichtlinien für Architekten und da keinerlei Hinweis für eine sogenannte prohibitive Preisgestaltung (Abschreckung von Kunden durch überhöhte Preise) vorlägen, deute das Kriterium des § 2 Abs. 1 Z 5 LVO 1990 bzw. 1993 (marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf die Preisgestaltung) auf eine Einkunftsquelle hin.Wegen der Honorarrichtlinien für Architekten und da keinerlei Hinweis für eine sogenannte prohibitive Preisgestaltung (Abschreckung von Kunden durch überhöhte Preise) vorlägen, deute das Kriterium des Paragraph 2, Absatz eins, Ziffer 5, LVO 1990 bzw. 1993 (marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf die Preisgestaltung) auf eine Einkunftsquelle hin.
• -Strichaufzählung
  Bemühungen des Beschwerdeführers in den Streitjahren zur Verbesserung der Ertragslage durch strukturverbessernde Maßnahmen im Sinne des § 2 Abs. 1 Z 6 LVO 1990 und 1993 seien nur insoweit zu erkennen, als der Beschwerdeführer weiterhin in die technische Ausrüstung (Hardware, Software, Multimedia, Bandsäge für den Modellbau) investiert habe, nachdem er im Jahre 1989 eine CAD-Anlage angeschafft habe. Das entscheidende Strukturmerkmal der Betätigung des Beschwerdeführers sei jedoch der "Ein-Mann-Betrieb" gewesen (nur im Jahre 2000 seien Gehaltsaufwendungen von S 50.339,80 angesetzt worden). Der Beschwerdeführer habe seinen Betrieb neben der Lehrverpflichtung als HTL-Lehrer geführt. Das Kriterium des § 2 Abs. 1 Z 6 LVO deute auf Liebhaberei hin. Die zusätzliche Tätigkeit des Beschwerdeführers (innerhalb seiner selbständigen Arbeit) als gerichtlich beeideter Sachverständiger (ab dem Jahr 1987) und als Betreuer für Bauwerber (ab dem Jahre 2001) seien keine innerhalb des Streitzeitraumes 1991 bis 2000 gesetzten strukturverbessernden Maßnahmen. Auch die Pensionierung des Beschwerdeführers als HTL-Lehrer im Jahre 2001 sei erst nach dem Streitzeitraum erfolgt und könne auf diesen nicht zurückwirken.Bemühungen des Beschwerdeführers in den Streitjahren zur Verbesserung der Ertragslage durch strukturverbessernde Maßnahmen im Sinne des Paragraph 2, Absatz eins, Ziffer 6, LVO 1990 und 1993 seien nur insoweit zu erkennen, als der Beschwerdeführer weiterhin in die technische Ausrüstung (Hardware, Software, Multimedia, Bandsäge für den Modellbau) investiert habe, nachdem er im Jahre 1989 eine CAD-Anlage angeschafft habe. Das entscheidende Strukturmerkmal der Betätigung des Beschwerdeführers sei jedoch der "Ein-Mann-Betrieb" gewesen (nur im Jahre 2000 seien Gehaltsaufwendungen von S 50.339,80 angesetzt worden). Der Beschwerdeführer habe seinen Betrieb neben der Lehrverpflichtung als HTL-Lehrer geführt. Das Kriterium des Paragraph 2, Absatz eins, Ziffer 6, LVO deute auf Liebhaberei hin. Die zusätzliche Tätigkeit des Beschwerdeführers (innerhalb seiner selbständigen Arbeit) als gerichtlich beeideter Sachverständiger (ab dem Jahr 1987) und als Betreuer für Bauwerber (ab dem Jahre 2001) seien keine innerhalb des Streitzeitraumes 1991 bis 2000 gesetzten strukturverbessernden Maßnahmen. Auch die Pensionierung des Beschwerdeführers als HTL-Lehrer im Jahre 2001 sei erst nach dem Streitzeitraum erfolgt und könne auf diesen nicht zurückwirken.
• -Strichaufzählung
  Das Kriterium des § 2 Abs. 1 Z 4 LVO (marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf die angebotenen Leistungen) habe der Beschwerdeführer erfüllt, indem er an Wettbewerben teilgenommen habe.Das Kriterium des Paragraph 2, Absatz eins, Ziffer 4, LVO (marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf die angebotenen Leistungen) habe der Beschwerdeführer erfüllt, indem er an Wettbewerben teilgenommen habe.
• -Strichaufzählung
  Das Kriterium des § 2 Abs. 1 Z 3 LVO (Ursachen, auf Grund derer im Gegensatz zu vergleichbaren Betrieben keine Gewinne erzielt würden) könne dahingehend gedeutet werden, dass äußere Gründe der Verluste (Krisenregion, etc.) gegen Liebhaberei sprächen, während innerbetriebliche Umstände für Liebhaberei sprächen. Beim Beschwerdeführer seien äußere Umstände für die aufgetretenen Verluste nur in der von ihm vorgebrachten Entziehung eines Auftrages zu erkennen (Vorgang in den Jahren 1995 und 1996), ansonsten liege der Grund für die Verluste in der nebenberuflichen Führung eines professionell ausgestalteten Ein-Mann-Betriebes.Das Kriterium des Paragraph 2, Absatz eins, Ziffer 3, LVO (Ursachen, auf Grund derer im Gegensatz zu vergleichbaren Betrieben keine Gewinne erzielt würden) könne dahingehend gedeutet werden, dass äußere Gründe der Verluste (Krisenregion, etc.) gegen Liebhaberei sprächen, während innerbetriebliche Umstände für Liebhaberei sprächen. Beim Beschwerdeführer seien äußere Umstände für die aufgetretenen Verluste nur in der von ihm vorgebrachten Entziehung eines Auftrages zu erkennen (Vorgang in den Jahren 1995 und 1996), ansonsten liege der Grund für die Verluste in der nebenberuflichen Führung eines professionell ausgestalteten Ein-Mann-Betriebes.
• -Strichaufzählung
  Für das Gesamtbild der Verhältnisse in den Streitjahren sei auch das Verhältnis zwischen den Honorareinnahmen und den Betriebsausgaben von Belang. Die Betriebsausgaben stellten sich wie folgt dar:

• -Strichaufzählung
  Die ersten beiden Streitjahre 1991 und 1992 seien zwar von Verlusten gekennzeichnet, jedoch würden sie an ein Gewinnjahr anschließen. In diesen Jahren bestehe auch kein Missverhältnis zwischen Honorareinnahmen und Betriebsausgaben.
• -Strichaufzählung
  Die Jahre 1993 und 1994 hätten Jahresgewinne erbracht. Somit stelle sich die Frage der Liebhaberei nicht.
• -Strichaufzählung
  Nach diesen beiden Jahren habe der Beschwerdeführer einen wirtschaftlichen Rückschlag erlitten. Anstatt aus einem Auftrag die erhofften Honorareinnahmen von ca. S 2 Mio. zu erzielen, habe er (im April 1996) lediglich eine Entschädigung für die Wettbewerbsteilnahme in Höhe von S 15.000,-- verrechnen können. Die im Jahre 1995 erbrachten Planerleistungen seien ihm nicht abgegolten worden. Die Honorareinnahmen der Jahre 1995 und 1996 seien dementsprechend gering gewesen. Das Nichterreichen eines Gewinnzieles bewirke nicht rückwirkend, dass die fehlgeschlagenen Bemühungen zur Gewinnerreichung als steuerlich unbeachtlich anzusehen wären. Obwohl für die Jahre 1995 und 1996 das Kriterium des § 2 Abs. 1 Z 1 und 2 (Ausmaß und Entwicklung der Verluste, Verhältnis der Gewinne zu den Verlusten) auf Liebhaberei hindeute, werde dies vom Kriterium des § 2 Abs. 1 Z 3 LVO (äußere Umstände für die Verluste) aufgewogen, sodass für 1995 und 1996 noch von einer Einkunftsquelle auszugehen sei.Nach diesen beiden Jahren habe der Beschwerdeführer einen wirtschaftlichen Rückschlag erlitten. Anstatt aus einem Auftrag die erhofften Honorareinnahmen von ca. S 2 Mio. zu erzielen, habe er (im April 1996) lediglich eine Entschädigung für die Wettbewerbsteilnahme in Höhe von S 15.000,-- verrechnen können. Die im Jahre 1995 erbrachten Planerleistungen seien ihm nicht abgegolten worden. Die Honorareinnahmen der Jahre 1995 und 1996 seien dementsprechend gering gewesen. Das Nichterreichen eines Gewinnzieles bewirke nicht rückwirkend, dass die fehlgeschlagenen Bemühungen zur Gewinnerreichung als steuerlich unbeachtlich anzusehen wären. Obwohl für die Jahre 1995 und 1996 das Kriterium des Paragraph 2, Absatz eins, Ziffer eins, und 2 (Ausmaß und Entwicklung der Verluste, Verhältnis der Gewinne zu den Verlusten) auf Liebhaberei hindeute, werde dies vom Kriterium des Paragraph 2, Absatz eins, Ziffer 3, LVO (äußere Umstände für die Verluste) aufgewogen, sodass für 1995 und 1996 noch von einer Einkunftsquelle auszugehen sei.
• -Strichaufzählung
  Einschließlich des Jahres 1996 sei das berichtigte Gesamtergebnis mit über einer halben Million Schilling negativ gewesen. Die Honorareinnahmen hätten im Jahr 1996 nur ca. ein Viertel der (bereinigten) Betriebsausgaben ausgemacht. Am Jahreswechsel 1996/1997 deuteten die Kriterien des § 2 Abs. 1 Z 1 und 2 LVO sowie des Kriteriums des § 2 Abs. 1 Z 3 LVO auf Liebhaberei, sodass ab 1997 die Einstufung als Liebhabereibetrieb zu erfolgen habe. An dieser Situation habe sich bis einschließlich 1999 nichts geändert. Auch im Jahre 2000 sei nur eine unwesentliche Änderung eingetreten, indem die Honorare auf fast die Hälfte der bereinigten Betriebsausgaben angestiegen seien. Diese leichte Besserung könne aber wegen des bis dahin erzielten negativen Gesamtergebnisses an der Einstufung als Liebhaberei nichts ändern.Einschließlich des Jahres 1996 sei das berichtigte Gesamtergebnis mit über einer halben Million Schilling negativ gewesen. Die Honorareinnahmen hätten im Jahr 1996 nur ca. ein Viertel der (bereinigten) Betriebsausgaben ausgemacht. Am Jahreswechsel 1996 aus 1997, deuteten die Kriterien des Paragraph 2, Absatz eins, Ziffer eins, und 2 LVO sowie des Kriteriums des Paragraph 2, Absatz eins, Ziffer 3, LVO auf Liebhaberei, sodass ab 1997 die Einstufung als Liebhabereibetrieb zu erfolgen habe. An dieser Situation habe sich bis einschließlich 1999 nichts geändert. Auch im Jahre 2000 sei nur eine unwesentliche Änderung eingetreten, indem die Honorare auf fast die Hälfte der bereinigten Betriebsausgaben angestiegen seien. Diese leichte Besserung könne aber wegen des bis dahin erzielten negativen Gesamtergebnisses an der Einstufung als Liebhaberei nichts ändern.
• -Strichaufzählung
  Die vom Beschwerdeführer vorgebrachten Steigerungen der Honorareinnahmen und der Jahresergebnisse ab dem Jahre 2001 wirkten sich nicht auf den Streitzeitraum (also bis zum Jahr 2000) aus.

• -Strichaufzählung
  Abklärung ob nachstehend genannte, im Einkommensteuerakt 1995 ausgewiesene Investitionen betrieblich oder privat veranlasst seien: Fichte Brandschutzprofil, S 12.987,--; Tel-Mineralwolle,

  S 19.125,--; 2 Fenster: S 8.029,--.
• -Strichaufzählung
  Abklärung, in welchem Ausmaß die Großreparatur des Jahres 1996 (Brandschutzdielen um S 16.226,50) betrieblich bzw. privat veranlasst gewesen sei.
• -Strichaufzählung
  Abklärung, wie hoch der Aufgabegewinn bzw. -verlust sowie der Übergangsgewinn bzw. -verlust per 31. Dezember 1996 gewesen sei, da der Übergang von einer Einkunftsquelle auf Liebhaberei steuerlich eine Betriebsaufgabe darstelle.
• -Strichaufzählung
  Prüfung, ob und in welcher Höhe nach der steuerlichen Betriebsaufgabe (im Jahr 1996) für das Jahr 1997, das Jahr 1998, das Jahr 1999 und das Jahr 2000 nachträgliche Betriebsausgaben (bzw. -einnahmen) angefallen seien, was im Hinblick auf die als Betriebsaufgabe geltend gemachten Zinsaufwendungen oder etwa auch im Zusammenhang mit Forderungsabschreibungen von in der Schlussbilanz aufgenommenen Forderungen denkbar wäre.