Der Beschwerdeführer errichtete in den Jahren 1987 bis 1990 ein in einer Fremdenverkehrsgemeinde gelegenes Haus, in dem sich im Untergeschoß eine Backstube samt Nebenräumen, im Erdgeschoß ein Verkaufslokal für Backwaren mit einem kleinen Cafe (in der Folge nur mehr: Bäckerei) sowie Wohnräumlichkeiten und im Obergeschoß drei Ferienwohnungen mit insgesamt 14 Betten befinden. Die Bäckerei wurde im Dezember 1987 eröffnet. Die Ferienwohnungen wurde erstmals im Dezember 1990 vermietet.
In den Abgabenerklärungen für die Streitjahre sah der Beschwerdeführer die Bäckerei und die Vermietung der Ferienwohnungen als einheitlichen Gewerbebetrieb, dessen Gewinn er gemäß § 4 Abs 1 EStG 1972 bzw 1988 ermittelte, an. Im Rahmen dieser Gewinnermittlung zog der Beschwerdeführer hinsichtlich der gesamten Herstellungskosten des Hauses, das zu 51 % der Bäckerei, zu 31 % der Vermietung der Ferienwohnungen und zu 18 % Wohnzwecken dient, die dementsprechenden steuerlichen Konsequenzen. In den Abgabenerklärungen für die Streitjahre sah der Beschwerdeführer die Bäckerei und die Vermietung der Ferienwohnungen als einheitlichen Gewerbebetrieb, dessen Gewinn er gemäß Paragraph 4, Absatz eins, EStG 1972 bzw 1988 ermittelte, an. Im Rahmen dieser Gewinnermittlung zog der Beschwerdeführer hinsichtlich der gesamten Herstellungskosten des Hauses, das zu 51 % der Bäckerei, zu 31 % der Vermietung der Ferienwohnungen und zu 18 % Wohnzwecken dient, die dementsprechenden steuerlichen Konsequenzen.
Die belangte Behörde vertritt in dem im Instanzenzug ergangenen Bescheid insbesondere unter Hinweis auf § 23 Z 1 und § 28 Abs 1 Z 1 EStG 1972 bzw 1988 sowie das hg Erkenntnis vom 14. Jänner 1986, 85/14/0092, Slg Nr 6056/F, die Ansicht, die durch jede Art von Vermietung bedingte laufende Verwaltungsarbeit und die erforderliche Werbetätigkeit machten diese allein nicht zu einer gewerblichen Tätigkeit, sofern die laufende Verwaltungsarbeit nicht ein solches Ausmaß erreiche, daß sie als gewerbliche Tätigkeit anzusehen sei. Zur bloßen Vermietung müßten besondere, nicht im Regelfall oder stets verbundene Umstände (wie die Verabreichung von Verpflegung und die tägliche Zimmerreinigung) hinzutreten, durch die eine über die bloße Nutzungsüberlassung hinausgehende weitere Tätigkeit des Vermieters erforderlich werde. Sei jedoch die Zahl der Fremdenzimmer gering, so begründeten auch die genannten Nebenleistungen keinen Gewerbebetrieb. Umgekehrt führe die Vermietung von Ferienwohnungen, bei der die Mieter weder verpflegt noch die Zimmer gereinigt würden, erst dann zu Einkünften aus Gewerbebetieb, wenn auf Grund einer verhältnismäßig größeren Zahl von Ferienwohnungen eine Tätigkeit erforderlich werde, die über die mit der bloßen Nutzungsüberlassung von Räumen üblicherweise verbundene Tätigkeit deutlich hinausgehe. Die Ausstattung von Ferienwohnungen mit technischen Geräten (Küchengeräte, Fernseher etc) könne wegen der notwendigen Instandhaltung und Nachschaffung auf das Vorliegen gewerblicher Einkünfte hindeuten. Dieser Umstand führe jedoch - wie im vorliegenden Fall - nicht zu gewerblichen Einkünften, wenn nur Die belangte Behörde vertritt in dem im Instanzenzug ergangenen Bescheid insbesondere unter Hinweis auf Paragraph 23, Ziffer eins und Paragraph 28, Absatz eins, Ziffer eins, EStG 1972 bzw 1988 sowie das hg Erkenntnis vom 14. Jänner 1986, 85/14/0092, Slg Nr 6056/F, die Ansicht, die durch jede Art von Vermietung bedingte laufende Verwaltungsarbeit und die erforderliche Werbetätigkeit machten diese allein nicht zu einer gewerblichen Tätigkeit, sofern die laufende Verwaltungsarbeit nicht ein solches Ausmaß erreiche, daß sie als gewerbliche Tätigkeit anzusehen sei. Zur bloßen Vermietung müßten besondere, nicht im Regelfall oder stets verbundene Umstände (wie die Verabreichung von Verpflegung und die tägliche Zimmerreinigung) hinzutreten, durch die eine über die bloße Nutzungsüberlassung hinausgehende weitere Tätigkeit des Vermieters erforderlich werde. Sei jedoch die Zahl der Fremdenzimmer gering, so begründeten auch die genannten Nebenleistungen keinen Gewerbebetrieb. Umgekehrt führe die Vermietung von Ferienwohnungen, bei der die Mieter weder verpflegt noch die Zimmer gereinigt würden, erst dann zu Einkünften aus Gewerbebetieb, wenn auf Grund einer verhältnismäßig größeren Zahl von Ferienwohnungen eine Tätigkeit erforderlich werde, die über die mit der bloßen Nutzungsüberlassung von Räumen üblicherweise verbundene Tätigkeit deutlich hinausgehe. Die Ausstattung von Ferienwohnungen mit technischen Geräten (Küchengeräte, Fernseher etc) könne wegen der notwendigen Instandhaltung und Nachschaffung auf das Vorliegen gewerblicher Einkünfte hindeuten. Dieser Umstand führe jedoch - wie im vorliegenden Fall - nicht zu gewerblichen Einkünften, wenn nur
vier Ferienwohnungen mit insgesamt 14 Betten vermietet und hiebei keine für die gewerbliche Zimmervermietung typischen Leistungen (tägliche Zimmerreinigung und Verpflegung der Mieter) erbracht würden, sondern nur eine Endreinigung beim Wechsel der Mieter vorgenommen werde. Daran vermöge die Behauptung des Beschwerdeführers, daß "gelegentlich auch Gäste der Appartements in meinem Verkaufsraum .... frühstücken oder Kaffee, Tee usw konsumieren werden", nichts zu ändern. Nach den Ausführungen des Beschwerdeführers im Berufungsverfahren werde das Frühstück in der Regel von den Mietern selbst zubereitet. Nur die kurzfristig (in der Zwischensaison) beherbergten Mieter würden von der Möglichkeit der Einnahme des Frühstücks und von Getränken in der Bäckerei Gebrauch machen. Der Beschwerdeführer habe somit nicht unter Beweis gestellt, die Bewirtung der Mieter in der Bäckerei stelle eine Nebenleistung im Rahmen der Vermietung der Ferienwohnungen dar. Vielmehr habe er bloß behauptet, durch die Konsumationen der Mieter sei der Umsatz der Bäckerei gesteigert worden. Die Bewirtung der Mieter sei daher als eine im Rahmen der Bäckerei erbrachte Leistung zu beurteilen, welche auf die Einnahmen aus der Vermietung der Ferienwohnungen keinen Einfluß habe. Die Vermietung der Ferienwohnungen führe somit nicht zu gewerblichen Einkünften, sondern zu solchen aus Vermietung und Verpachtung, weswegen hinsichtlich der vom Beschwerdeführer ausgeübten Tätigkeit von einem einheitlichen Gewerbebetrieb keine Rede sein könne. Die Ferienwohnungen gehörten auch nicht zum notwendigen Betriebsvermögen der Bäckerei, weil sie einerseits nicht dazu bestimmt seien, dem Betrieb der Bäckerei zu dienen, anderseits die Beschäftigung derselben Personen in der Bäckerei und in den Ferienwohnungen noch nicht zu einer engen wirtschaftlichen Verflechtung zwischen der Bäckerei und der Vermietung der Ferienwohnungen führe.
In der gegen den im Spruch dieses Erkenntnisses genannten Bescheid erhobenen Beschwerde wird nur mehr die Meinung vertreten, die Ferienwohnungen gehörten zum notwendigen Betriebsvermögen der Bäckerei, weil die Mieter durch ihre Einkäufe den Umsatz der Bäckerei steigerten. Es werde nicht nur Gebäck, sondern auch Milch und Butter verkauft. Überdies nehme ein Teil der Mieter auch das Frühstück in der Bäckerei ein. Diese Bewirtung werde nicht im Rahmen der Bäckerei, sondern der Vermietung der Ferienwohnungen erbracht. Auch aus den Tatsachen, daß die Kosten des Hauses gemeinsam anfielen sowie in der Bäckerei und in den Ferienwohnungen dieselben Personen beschäftigt seien, ergebe sich, daß die Ferienwohnungen notwendiges Betriebsvermögen der Bäckerei darstellten. Da die Ferienwohnungen dem Betrieb der Bäckerei dienten, somit notwendiges Betriebsvermögen darstellten, erweise sich der angefochtene Bescheid als rechtwidrig.
Die belangte Behörde legte die Akten des Verwaltungsverfahrens vor und beantragt in ihrer Gegenschrift, die Beschwerde kostenpflichtig abzuweisen.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Wie der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung ausgeführt hat (vgl beispielsweise das hg Erkenntnis vom 12. Dezember 1995, 94/14/0091, mwA) gehören alle Wirtschaftsgüter, die schon ihrer objektiven Beschaffenheit nach dem Betrieb zu dienen bestimmt sind und ihm auch tatsächlich dienen, somit betrieblich verwendet werden, zum notwendigen Betriebsvermögen. Dabei ist insbesondere die Verkehrsauffassung maßgebend. Auch vermietete Wirtschaftsgüter können zum notwendigen Betriebsvermögen gehören. Dies ist dann der Fall, wenn die Vermietung dem Betriebszweck unmittelbar dient, und zwar insbesondere dadurch, daß sie zur Steigerung der Einnahmen aus der eigentlichen betrieblichen Tätigkeit beiträgt. Wie der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung ausgeführt hat vergleiche beispielsweise das hg Erkenntnis vom 12. Dezember 1995, 94/14/0091, mwA) gehören alle Wirtschaftsgüter, die schon ihrer objektiven Beschaffenheit nach dem Betrieb zu dienen bestimmt sind und ihm auch tatsächlich dienen, somit betrieblich verwendet werden, zum notwendigen Betriebsvermögen. Dabei ist insbesondere die Verkehrsauffassung maßgebend. Auch vermietete Wirtschaftsgüter können zum notwendigen Betriebsvermögen gehören. Dies ist dann der Fall, wenn die Vermietung dem Betriebszweck unmittelbar dient, und zwar insbesondere dadurch, daß sie zur Steigerung der Einnahmen aus der eigentlichen betrieblichen Tätigkeit beiträgt.
Nach der Verkehrsauffassung, somit nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen, sind Ferienwohnungen in der Regel nicht dazu bestimmt, dem Betrieb einer Bäckerei zu dienen. Selbst wenn sich die bis zu 14 Personen, die in den Ferienwohnungen nächtigen können, jeweils dazu entschlossen haben sollten, Lebensmittel in der Bäckerei zu kaufen bzw das Frühstück einzunehmen, kann dieser Umstand auf den Umsatz der Bäckerei nur eine völlig untergeordnete Auswirkung haben. Überdies verweist die belangte Behörde in diesem Zusammenhang auf die geringere Auslastung der Ferienwohnungen in der Zwischensaison. Die Annahme der belangten Behörde, die Vermietung der Ferienwohnungen habe nicht unmittelbar dem Betriebszweck der Bäckerei gedient, kann daher nicht als rechtswidrig erkannt werden. Daß die Kosten des Hauses gemeinsam abgerechnet werden sowie in der Bäckerei und in den Ferienwohnungen dieselben Personen beschäftigt sind, führt keineswegs dazu, die Ferienwohnungen als notwendiges Betriebsvermögen der Bäckerei anzusehen. Da die Ferienwohnungen fremden Wohnzwecken, somit zur Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung, nicht jedoch unmittelbaren betrieblichen Zwecken der Bäckerei, insbesondere dem Verkauf, dienen, ist die belangte Behörde nicht rechtswidrig vorgegangen, wenn sie die Ferienwohnungen auch nicht als zum notwendigen Betriebsvermögen der Bäckerei angesehen und daher die entsprechenden steuerlichen Konsequenzen gezogen hat.
Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs 1 VwGG abzuweisen. Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet und war daher gemäß Paragraph 42, Absatz eins, VwGG abzuweisen.
Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl Nr 416/1994. Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die Paragraphen 47, ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung Bundesgesetzblatt Nr 416 aus 1994,.