Der Beschwerdeführer betreibt ein Transportunternehmen mit einem Lkw.
Im Zuge einer den Zeitraum 1993 bis 1995 umfassenden Buch- und Betriebsprüfung traf der Prüfer ua folgende Feststellung (Tz 17 des Betriebsprüfungsberichtes vom 20. Oktober 1997): Der Beschwerdeführer habe 1993 und 1995 pauschale Kosten für Nächtigungen im Rahmen betrieblicher Reisen (in das Ausland) geltend gemacht. Er habe allerdings jeweils in der Schlafkabine des Lkw genächtigt. Das pauschale Nächtigungsgeld komme nicht zum Ansatz, wenn dem Steuerpflichtigen keine Aufwendungen entstünden oder diese bereits in anderen Betriebsausgaben Deckung fänden. Ein Nachweis, dass tatsächlich Nächtigungskosten angefallen seien, sei nicht erbracht worden. Die Nächtigungsgelder seien daher nur in der Höhe der Kosten für Frühstück "glaubhaft". Die Kosten für Frühstück seien mit 15% der geltend gemachten Aufwendungen zu schätzen. Es sei daher eine Kürzung der Betriebsausgaben in nachstehend dargestellter Höhe vorzunehmen
| | 1993 | 1995 |
Nächtigungsgelder Ausland | 84.606 S | 76.902 S |
15% Anteil Frühstück | 12.691 S | 11.535 S |
Kürzung Betriebsausgaben | 71.915 S | 65.367 S |
Gegen die Bescheide betreffend Einkommensteuer 1993 und 1995, mit denen sich das Finanzamt der Ansicht des Prüfers anschloss, brachte der Beschwerdeführer Berufung ein. Es sei unstrittig, dass Reisen iSd § 4 Abs 5 EStG 1988 vorgelegen seien. Es kämen daher für die Nächtigung die pauschalen Sätze des § 26 Z 4 EStG 1988 zur Anwendung. Der Steuerpflichtige, der sich für die Pauschalierung der Reisekosten entschieden habe, müsse lediglich den Nachweis für die betriebliche Veranlassung der Reise dem Grunde nach führen. Die Nächtigungsgelder stünden zur Gänze zu. Eine Aufteilung in 15%, die auf Frühstück entfielen, und einen Nächtigungsanteil von 85% sei dem Gesetz nicht zu entnehmen. Das Vorhandensein einer Schlafkabine im Lkw stehe der Anerkennung der Nächtigungsgelder nicht entgegen. Es werde darauf hingewiesen, dass nichtselbstständige Fernfahrer, die in den Lkw-Schlafkabinen ihre Ruhezeiten verbrächten, ein steuerfreies Nächtigungsgeld bezögen. Der Beschwerdeführer dürfe als selbstständiger Fernfahrer nicht schlechter behandelt werden. Gegen die Bescheide betreffend Einkommensteuer 1993 und 1995, mit denen sich das Finanzamt der Ansicht des Prüfers anschloss, brachte der Beschwerdeführer Berufung ein. Es sei unstrittig, dass Reisen iSd Paragraph 4, Absatz 5, EStG 1988 vorgelegen seien. Es kämen daher für die Nächtigung die pauschalen Sätze des Paragraph 26, Ziffer 4, EStG 1988 zur Anwendung. Der Steuerpflichtige, der sich für die Pauschalierung der Reisekosten entschieden habe, müsse lediglich den Nachweis für die betriebliche Veranlassung der Reise dem Grunde nach führen. Die Nächtigungsgelder stünden zur Gänze zu. Eine Aufteilung in 15%, die auf Frühstück entfielen, und einen Nächtigungsanteil von 85% sei dem Gesetz nicht zu entnehmen. Das Vorhandensein einer Schlafkabine im Lkw stehe der Anerkennung der Nächtigungsgelder nicht entgegen. Es werde darauf hingewiesen, dass nichtselbstständige Fernfahrer, die in den Lkw-Schlafkabinen ihre Ruhezeiten verbrächten, ein steuerfreies Nächtigungsgeld bezögen. Der Beschwerdeführer dürfe als selbstständiger Fernfahrer nicht schlechter behandelt werden.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Es sei unbestritten, dass der Beschwerdeführer Reisen iSd § 4 Abs 5 EStG 1988 getätigt und dabei in der Schlafkabine seines Lkw genächtigt habe. Die Reisekostenpauschalierung nach § 4 Abs 5 EStG 1988 könne nur angewendet werden, wenn Aufwendungen tatsächlich anfielen. Entstünden dem Steuerpflichtigen keine Aufwendungen für die Nächtigung, könne kein pauschales Nächtigungsgeld geltend gemacht werden. Hinsichtlich der anteiligen Aufwendungen für das Frühstück, die mit 15% des Nächtigungspauschales geschätzt würden, schließe sich die belangte Behörde der Ansicht des Finanzamtes an, weil sie der herrschenden Verwaltungspraxis entspreche und der Beschwerdeführer die Höhe des geschätzten Betrages nicht bekämpft habe. Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Es sei unbestritten, dass der Beschwerdeführer Reisen iSd Paragraph 4, Absatz 5, EStG 1988 getätigt und dabei in der Schlafkabine seines Lkw genächtigt habe. Die Reisekostenpauschalierung nach Paragraph 4, Absatz 5, EStG 1988 könne nur angewendet werden, wenn Aufwendungen tatsächlich anfielen. Entstünden dem Steuerpflichtigen keine Aufwendungen für die Nächtigung, könne kein pauschales Nächtigungsgeld geltend gemacht werden. Hinsichtlich der anteiligen Aufwendungen für das Frühstück, die mit 15% des Nächtigungspauschales geschätzt würden, schließe sich die belangte Behörde der Ansicht des Finanzamtes an, weil sie der herrschenden Verwaltungspraxis entspreche und der Beschwerdeführer die Höhe des geschätzten Betrages nicht bekämpft habe.
Über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde hat der Verwaltungsgerichtshof erwogen:
§ 4 Abs 5 EStG 1988 lautet: Paragraph 4, Absatz 5, EStG 1988 lautet:
"Mehraufwendungen des Steuerpflichtigen für Verpflegung und Unterkunft bei ausschließlich durch den Betrieb veranlassten Reisen sind als Betriebsausgaben anzuerkennen, soweit sie die sich aus § 26 Z 4 ergebenden Beträge nicht übersteigen." "Mehraufwendungen des Steuerpflichtigen für Verpflegung und Unterkunft bei ausschließlich durch den Betrieb veranlassten Reisen sind als Betriebsausgaben anzuerkennen, soweit sie die sich aus Paragraph 26, Ziffer 4, ergebenden Beträge nicht übersteigen."
§ 26 Z 4 normiert, dass nicht zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit gehören: Paragraph 26, Ziffer 4, normiert, dass nicht zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit gehören:
"Beträge, die aus Anlass einer Dienstreise als Reisevergütungen (Fahrtkostenvergütungen, Kilometergelder) und als Tagesgelder und Nächtigungsgelder gezahlt werden. Eine Dienstreise liegt vor, wenn ein Arbeitnehmer über Auftrag des Arbeitgebers
seinen Dienstort (Büro, Betriebsstätte, Werksgelände, Lager usw.) zur Durchführung von Dienstverrichtungen verlässt oder
so weit weg von seinem ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) arbeitet, dass ihm eine tägliche Rückkehr an seinen ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) nicht zugemutet werden kann. Bei Arbeitnehmern, die ihre Dienstreise vom Wohnort aus antreten, tritt an die Stelle des Dienstortes der Wohnort (Wohnung, gewöhnlicher Aufenthalt, Familienwohnsitz). Enthält eine lohngestaltende Vorschrift im Sinne des § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 eine besondere Regelung des Begriffes Dienstreise, ist diese Regelung anzuwenden.so weit weg von seinem ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) arbeitet, dass ihm eine tägliche Rückkehr an seinen ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) nicht zugemutet werden kann. Bei Arbeitnehmern, die ihre Dienstreise vom Wohnort aus antreten, tritt an die Stelle des Dienstortes der Wohnort (Wohnung, gewöhnlicher Aufenthalt, Familienwohnsitz). Enthält eine lohngestaltende Vorschrift im Sinne des Paragraph 68, Absatz 5, Ziffer eins bis 6 eine besondere Regelung des Begriffes Dienstreise, ist diese Regelung anzuwenden.
a) Als Kilometergelder sind höchstens die den Bundesbediensteten zustehenden Sätze zu berücksichtigen.
b) Das Tagesgeld für Inlandsdienstreisen darf bis zu 360 S pro Tag betragen. Dauert eine Dienstreise länger als drei Stunden, so kann für jede angefangene Stunde ein Zwölftel gerechnet werden. Das volle Tagesgeld steht für 24 Stunden zu, ausgenommen eine lohngestaltende Vorschrift im Sinne des § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 sieht eine Abrechnung des Tagesgeldes nach Kalendertagen vor; in diesem Fall steht das Tagesgeld für den Kalendertag zu.Das Tagesgeld für Inlandsdienstreisen darf bis zu 360 S pro Tag betragen. Dauert eine Dienstreise länger als drei Stunden, so kann für jede angefangene Stunde ein Zwölftel gerechnet werden. Das volle Tagesgeld steht für 24 Stunden zu, ausgenommen eine lohngestaltende Vorschrift im Sinne des Paragraph 68, Absatz 5, Ziffer eins bis 6 sieht eine Abrechnung des Tagesgeldes nach Kalendertagen vor; in diesem Fall steht das Tagesgeld für den Kalendertag zu.
c) Wenn bei einer Inlandsdienstreise keine höheren Kosten für Nächtigung nachgewiesen werden, kann als Nächtigungsgeld einschließlich der Kosten des Frühstücks ein Betrag bis zu 200 S berücksichtigt werden.
d) Tagesgelder für Auslandsdienstreisen können mit dem Höchstsatz der Auslandsreisesätze der Bundesbediensteten berücksichtigt werden.
e) Wenn bei einer Auslandsdienstreise keine höheren Kosten für Nächtigung einschließlich der Kosten des Frühstücks nachgewiesen werden, kann das den Bundesbediensteten zustehende Nächtigungsgeld der Höchststufe berücksichtigt werden.
Zahlt der Arbeitgeber höhere Beträge, so sind die die genannten Grenzen übersteigenden Beträge steuerpflichtiger Arbeitslohn.
Gem § 16 Abs 1 Z 9 EStG 1988 zählen zu den Werbungskosten:Gem Paragraph 16, Absatz eins, Ziffer 9, EStG 1988 zählen zu den Werbungskosten:
"Reisekosten bei ausschließlich beruflich veranlassten Reisen. Diese Aufwendungen sind ohne Nachweis ihrer Höhe als Werbungskosten anzuerkennen, soweit sie die sich aus § 26 Z 4 ergebenden Beträge nicht übersteigen. Höhere Aufwendungen für Verpflegung sind nicht zu berücksichtigen."ihrer Höhe als Werbungskosten anzuerkennen, soweit sie die sich aus Paragraph 26, Ziffer 4, ergebenden Beträge nicht übersteigen. Höhere Aufwendungen für Verpflegung sind nicht zu berücksichtigen."
Gemäß § 20 Abs 1 Z 2 lit c dürfen bei den Einkünften nicht abgezogen werden: Gemäß Paragraph 20, Absatz eins, Ziffer 2, Litera c, dürfen bei den Einkünften nicht abgezogen werden:
"Reisekosten, soweit sie nach § 4 Abs. 5 und § 16 Abs. 1 Z 9 nicht abzugsfähig sind." "Reisekosten, soweit sie nach Paragraph 4, Absatz 5 und Paragraph 16, Absatz eins, Ziffer 9, nicht abzugsfähig sind."
Gemäß § 4 Abs 5 EStG 1972 gehörten zu den Betriebsausgaben: Gemäß Paragraph 4, Absatz 5, EStG 1972 gehörten zu den Betriebsausgaben:
"Aufwendungen für Verpflegung und Unterkunft bei ausschließlich durch den Betrieb veranlassten Reisen sind ohne Nachweis ihrer Höhe als Betriebsausgaben anzuerkennen, wenn sie die im § 26 Z. 7 angeführten Sätze nicht übersteigen. Dabei tritt an die Stelle des Bruttojahresarbeitslohnes der Durchschnitt der um die nachstehenden Hinzurechnungen vermehrten Gewinne der letzten drei Jahre vor dem Veranlagungszeitraum:ihrer Höhe als Betriebsausgaben anzuerkennen, wenn sie die im Paragraph 26, Ziffer 7, angeführten Sätze nicht übersteigen. Dabei tritt an die Stelle des Bruttojahresarbeitslohnes der Durchschnitt der um die nachstehenden Hinzurechnungen vermehrten Gewinne der letzten drei Jahre vor dem Veranlagungszeitraum:
Die vorzeitige Abschreibung gemäß § 8,Die vorzeitige Abschreibung gemäß Paragraph 8,,
Zuführungen zu Rücklagen gemäß §§ 9 und 11 bzw. der steuerfreie Betrag gemäß § 9 Abs 3,Zuführungen zu Rücklagen gemäß Paragraphen 9 und 11 bzw. der steuerfreie Betrag gemäß Paragraph 9, Absatz 3,,
der Investitionsfreibetrag gemäß § 10,der Investitionsfreibetrag gemäß Paragraph 10,,
der Werbungskostenpauschbetrag gemäß § 16 Abs. 3.der Werbungskostenpauschbetrag gemäß Paragraph 16, Absatz 3,
Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur beruflich veranlassten Reise nach § 16 Abs 1 Z 9 EStG 1988 ist Grundvoraussetzung für die Anerkennung von pauschalen Tages- bzw Nächtigungsgeldern, dass solche Mehraufwendungen für Verpflegung bzw Nächtigung überhaupt angefallen sind (vgl die hg Erkenntnisse vom 24. Februar 1993, 91/13/0252, und vom 5. Oktober 1994, 92/15/0225). Sind solche Aufwendungen (dem Grunde nach) angefallen, dann hat der Steuerpflichtige Anspruch auf Tages- bzw Nächtigungsgeld, ohne die Höhe seiner Aufwendungen nachweisen zu müssen. Dass der Nachweis der Höhe nach nicht erforderlich ist, ergibt sich aus dem Wortlaut des § 16 Abs 1 Z 9 EStG, wonach solche Aufwendungen "ohne Nachweis ihrer Höhe" als Werbungskosten anzuerkennen sind. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur beruflich veranlassten Reise nach Paragraph 16, Absatz eins, Ziffer 9, EStG 1988 ist Grundvoraussetzung für die Anerkennung von pauschalen Tages- bzw Nächtigungsgeldern, dass solche Mehraufwendungen für Verpflegung bzw Nächtigung überhaupt angefallen sind vergleiche die hg Erkenntnisse vom 24. Februar 1993, 91/13/0252, und vom 5. Oktober 1994, 92/15/0225). Sind solche Aufwendungen (dem Grunde nach) angefallen, dann hat der Steuerpflichtige Anspruch auf Tages- bzw Nächtigungsgeld, ohne die Höhe seiner Aufwendungen nachweisen zu müssen. Dass der Nachweis der Höhe nach nicht erforderlich ist, ergibt sich aus dem Wortlaut des Paragraph 16, Absatz eins, Ziffer 9, EStG, wonach solche Aufwendungen "ohne Nachweis ihrer Höhe" als Werbungskosten anzuerkennen sind.
Im Geltungsbereich des EStG 1972 waren bei betrieblich veranlassten Reisen Tages- bzw Nächtigungsgelder zu berücksichtigen, wenn bloß der Nachweis erbracht war, dass überhaupt Mehraufwendungen für Verpflegung und Unterkunft erwachsen waren. Dies ergab sich aus der Norm des § 4 Abs 5 EStG 1972, wonach solche Aufwendungen "ohne Nachweis ihrer Höhe" als Betriebsausgaben anzuerkennen sind. Im Geltungsbereich des EStG 1972 waren bei betrieblich veranlassten Reisen Tages- bzw Nächtigungsgelder zu berücksichtigen, wenn bloß der Nachweis erbracht war, dass überhaupt Mehraufwendungen für Verpflegung und Unterkunft erwachsen waren. Dies ergab sich aus der Norm des Paragraph 4, Absatz 5, EStG 1972, wonach solche Aufwendungen "ohne Nachweis ihrer Höhe" als Betriebsausgaben anzuerkennen sind.
§ 4 Abs 5 EStG 1988 normiert, dass Mehraufwendungen des Steuerpflichtigen für Verpflegung und Unterkunft bei ausschließlich durch den Betrieb veranlassten Reisen als Betriebsausgaben anzuerkennen sind, soweit sie die sich aus § 26 Z 4 ergebenden Beträge nicht übersteigen. Anders als nach § 4 Abs 5 EStG 1972, aber auch als nach § 16 Abs 1 Z 9 EStG 1988 ordnet das Gesetz nicht an, dass Aufwendungen "ohne Nachweis ihrer Höhe" anzuerkennen seien; dem Wortlaut nach besteht der normative Inhalt des § 4 Abs 5 EStG 1988 vielmehr in einer betragsmäßigen Begrenzung der Absetzbarkeit bestimmter Aufwendungen (Verpflegung). Paragraph 4, Absatz 5, EStG 1988 normiert, dass Mehraufwendungen des Steuerpflichtigen für Verpflegung und Unterkunft bei ausschließlich durch den Betrieb veranlassten Reisen als Betriebsausgaben anzuerkennen sind, soweit sie die sich aus Paragraph 26, Ziffer 4, ergebenden Beträge nicht übersteigen. Anders als nach Paragraph 4, Absatz 5, EStG 1972, aber auch als nach Paragraph 16, Absatz eins, Ziffer 9, EStG 1988 ordnet das Gesetz nicht an, dass Aufwendungen "ohne Nachweis ihrer Höhe" anzuerkennen seien; dem Wortlaut nach besteht der normative Inhalt des Paragraph 4, Absatz 5, EStG 1988 vielmehr in einer betragsmäßigen Begrenzung der Absetzbarkeit bestimmter Aufwendungen (Verpflegung).
Der Beschwerdeführer hat im Verwaltungsverfahren Mehraufwendungen für Unterkunft iSd § 4 Abs 5 EStG 1988 nicht nachgewiesen. Solcherart entspricht es dem Gesetz, dass die belangte Behörde Aufwendungen dieser Art nicht als Betriebsausgaben berücksichtigt hat. Der Beschwerdeführer hat im Verwaltungsverfahren Mehraufwendungen für Unterkunft iSd Paragraph 4, Absatz 5, EStG 1988 nicht nachgewiesen. Solcherart entspricht es dem Gesetz, dass die belangte Behörde Aufwendungen dieser Art nicht als Betriebsausgaben berücksichtigt hat.
Das Beschwerdevorbringen, im Rahmen der Nächtigung seien Mehraufwendungen für die Beheizung der Schlafkabine im Lkw, für zusätzliche Bettwäsche sowie für die Benutzung entgeltlicher Sanitäranlagen erwachsen, stellt eine für das verwaltungsgerichtliche Verfahren unbeachtliche Neuerung dar.
Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs 1 VwGG als unbegründet abzuweisen. Die Beschwerde war daher gemäß Paragraph 42, Absatz eins, VwGG als unbegründet abzuweisen.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl II 502/2001. Die Kostenentscheidung stützt sich auf Paragraphen 47, ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung Bundesgesetzblatt Teil 2, 502 aus 2001,.
Wien, am 30. Jänner 2003