Die Beschwerdeführerin, eine Angestellte in einer Rechtsanwaltskanzlei, schloss im Jahr 1988 einen Untermietvertrag über eine unausgebaute Dachbodenfläche eines Gebäudes ab. Sie baute diese zu einer Wohnung aus, welche sie ab August 1991 bis 30. Juni 1996 untervermietete. Anlässlich der Übermittlung der Steuererklärungen für 1996 an das Finanzamt im Februar 1997 erklärte die Beschwerdeführerin, die Wohnung nicht mehr unterzuvermieten, weshalb sie ersuchte, die Vorauszahlungen auf Null zu stellen und die Steuernummer zu löschen. In der Umsatzsteuererklärung wurden (neben geringfügigen Vorsteuern) Erlöse von rd S 107.000,-- angegeben, welche dem ermäßigten Steuersatz unterzogen wurden. Ein Eigenverbrauch wurde nicht erklärt.
Bei der Veranlagung der Beschwerdeführerin zur Umsatzsteuer 1996 berichtigte das Finanzamt im Hinblick auf die Einstellung der Vermietungstätigkeit die über Vorhalt bekannt gegebenen, in den Jahren 1991 bzw 1992 für die Herstellung der Wohnung geltend gemachten Vorsteuern gemäß § 12 Abs 10 UStG 1994, weil die 1996 erfolgte Entnahmehandlung einen steuerfreien Eigenverbrauch darstelle. Bei der Veranlagung der Beschwerdeführerin zur Umsatzsteuer 1996 berichtigte das Finanzamt im Hinblick auf die Einstellung der Vermietungstätigkeit die über Vorhalt bekannt gegebenen, in den Jahren 1991 bzw 1992 für die Herstellung der Wohnung geltend gemachten Vorsteuern gemäß Paragraph 12, Absatz 10, UStG 1994, weil die 1996 erfolgte Entnahmehandlung einen steuerfreien Eigenverbrauch darstelle.
In einer dagegen erhobenen Berufung wandte sich die Beschwerdeführerin gegen die Vorsteuerberichtigung mit der Begründung, dass sie nicht Eigentümerin, sondern nur Mieterin der Wohnung gewesen sei und für eine (allfällige) Berichtigung ein Zeitraum von vier Kalenderjahren und nicht ein solcher von neun Kalenderjahren maßgeblich sei.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung im Wesentlichen mit der Begründung ab, dass es für die Frage einer allfälligen Vorsteuerberichtigung nach § 12 Abs 10 UStG 1994 nicht darauf ankomme, auf Grund welcher Rechtsposition (Eigentümer oder Mieter) der Unternehmer Vorsteuern geltend gemacht habe, sondern auf den Gegenstand, bei welchem sich allenfalls die für den Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse geändert hätten. Dies sei im Beschwerdefall - weil die Wohnung als Bestandteil des Gebäudes untrennbar mit dem Grundstück verbunden sei - ein Grundstück im Sinne des § 2 GrEStG 1987, weshalb § 12 Abs 10, dritter Satz, UStG 1994 anzuwenden sei. Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung im Wesentlichen mit der Begründung ab, dass es für die Frage einer allfälligen Vorsteuerberichtigung nach Paragraph 12, Absatz 10, UStG 1994 nicht darauf ankomme, auf Grund welcher Rechtsposition (Eigentümer oder Mieter) der Unternehmer Vorsteuern geltend gemacht habe, sondern auf den Gegenstand, bei welchem sich allenfalls die für den Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse geändert hätten. Dies sei im Beschwerdefall - weil die Wohnung als Bestandteil des Gebäudes untrennbar mit dem Grundstück verbunden sei - ein Grundstück im Sinne des Paragraph 2, GrEStG 1987, weshalb Paragraph 12, Absatz 10,, dritter Satz, UStG 1994 anzuwenden sei.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:
Sachverhaltsbezogen ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin nach Ausbau einer untergemieteten, unausgebauten Dachbodenfläche zu einer Wohnung, wobei von den entsprechenden Aufwendungen Vorsteuern geltend gemacht wurden, diese Wohnung fast fünf Jahre lang untervermietete und insoferne unternehmerisch tätig wurde.
Ändern sich bei einem Gegenstand, den der Unternehmer in seinem Unternehmen als Anlagevermögen verwendet oder nutzt, in den auf das Jahr der erstmaligen Verwendung folgenden vier Kalenderjahren die Verhältnisse, die im Kalenderjahr der erstmaligen Verwendung für den Vorsteuerabzug maßgebend waren, so ist gemäß § 12 Abs 10 UStG 1994 für jedes Jahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges durchzuführen. Ändern sich bei einem Gegenstand, den der Unternehmer in seinem Unternehmen als Anlagevermögen verwendet oder nutzt, in den auf das Jahr der erstmaligen Verwendung folgenden vier Kalenderjahren die Verhältnisse, die im Kalenderjahr der erstmaligen Verwendung für den Vorsteuerabzug maßgebend waren, so ist gemäß Paragraph 12, Absatz 10, UStG 1994 für jedes Jahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges durchzuführen.
Gemäß § 12 Abs 10, dritter Unterabsatz UStG 1994 tritt bei Grundstücken im Sinn des § 2 des Grunderwerbsteuergesetzes 1987 (einschließlich der aktivierungpflichtigen Aufwendungen und der Kosten von Großreparaturen) an die Stelle des Zeitraumes von vier Kalenderjahren ein solcher von neun Kalenderjahren. Gemäß Paragraph 12, Absatz 10,, dritter Unterabsatz UStG 1994 tritt bei Grundstücken im Sinn des Paragraph 2, des Grunderwerbsteuergesetzes 1987 (einschließlich der aktivierungpflichtigen Aufwendungen und der Kosten von Großreparaturen) an die Stelle des Zeitraumes von vier Kalenderjahren ein solcher von neun Kalenderjahren.
Die belangte Behörde vertritt nun im angefochtenen Bescheid die Ansicht, dass die Wohnung als Bestandteil des Gebäudes untrennbar mit dem Grundstück verbunden sei und daher als Teil eines Grundstückes im Sinn des § 2 GrEStG 1987 zu qualifizieren sei. Der Rechtsposition der Beschwerdeführerin als Untermieterin (und nicht als Eigentümerin) komme keine Bedeutung zu, weil die Unternehmereigenschaft nicht mit einem bestimmten zivilrechtlichen Status verknüpft sei. Unternehmer sei derjenige, der eine Leistung im eigenen Namen erbringe. Die belangte Behörde vertritt nun im angefochtenen Bescheid die Ansicht, dass die Wohnung als Bestandteil des Gebäudes untrennbar mit dem Grundstück verbunden sei und daher als Teil eines Grundstückes im Sinn des Paragraph 2, GrEStG 1987 zu qualifizieren sei. Der Rechtsposition der Beschwerdeführerin als Untermieterin (und nicht als Eigentümerin) komme keine Bedeutung zu, weil die Unternehmereigenschaft nicht mit einem bestimmten zivilrechtlichen Status verknüpft sei. Unternehmer sei derjenige, der eine Leistung im eigenen Namen erbringe.
Nun mag es sowohl zutreffen, dass die Wohnung als unselbstständiger Bestandteil des Gebäudes untrennbar mit dem Grundstück verbunden ist, als auch, dass es für eine allenfalls gebotene Beurteilung, ob jemandem Unternehmereigenschaft zukommt, auf dessen zivilrechtlichen Status als Eigentümer, Mieter oder Untermieter nicht ankommt. Dies ändert jedoch nichts daran, dass als die nach § 12 Abs 10 UStG 1994 zu beurteilenden Gegenstände, welche die Beschwerdeführerin in ihrem durch die Untervermietung einer Wohnung entstandenen Unternehmen bis zur Beendigung der unternehmerischen Tätigkeit als Anlagevermögen verwendet hat, im Hinblick auf den Umstand, dass sie Untermieterin und nicht Eigentümerin war, nur die Einbauten in Betracht kommen, bei welchen es sich jedoch um keine Grundstücke im Sinn des § 2 GrEStG 1987 handelt. Sollte der Mieter (Untermieter) seine ihm an der Wohnung zustehenden Rechte (einschließlich der Einbauten) entgeltlich einer anderen Person übertragen, unterläge dieser Vorgang auch nicht der Grunderwerbsteuer; er wäre auch nicht nach § 6 Abs 1 Z 9 a UStG 1994 von der Umsatzsteuer befreit, weil kein Umsatz von Grundstücken im Sinne des § 2 GrEStG 1987 stattfindet (es läge auch kein steuerfreier Eigenverbrauch vor). Nun mag es sowohl zutreffen, dass die Wohnung als unselbstständiger Bestandteil des Gebäudes untrennbar mit dem Grundstück verbunden ist, als auch, dass es für eine allenfalls gebotene Beurteilung, ob jemandem Unternehmereigenschaft zukommt, auf dessen zivilrechtlichen Status als Eigentümer, Mieter oder Untermieter nicht ankommt. Dies ändert jedoch nichts daran, dass als die nach Paragraph 12, Absatz 10, UStG 1994 zu beurteilenden Gegenstände, welche die Beschwerdeführerin in ihrem durch die Untervermietung einer Wohnung entstandenen Unternehmen bis zur Beendigung der unternehmerischen Tätigkeit als Anlagevermögen verwendet hat, im Hinblick auf den Umstand, dass sie Untermieterin und nicht Eigentümerin war, nur die Einbauten in Betracht kommen, bei welchen es sich jedoch um keine Grundstücke im Sinn des Paragraph 2, GrEStG 1987 handelt. Sollte der Mieter (Untermieter) seine ihm an der Wohnung zustehenden Rechte (einschließlich der Einbauten) entgeltlich einer anderen Person übertragen, unterläge dieser Vorgang auch nicht der Grunderwerbsteuer; er wäre auch nicht nach Paragraph 6, Absatz eins, Ziffer 9, a UStG 1994 von der Umsatzsteuer befreit, weil kein Umsatz von Grundstücken im Sinne des Paragraph 2, GrEStG 1987 stattfindet (es läge auch kein steuerfreier Eigenverbrauch vor).
Da die belangte Behörde dies verkannt hat, war der angefochtene Bescheid gemäß § 42 Abs 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben. Da die belangte Behörde dies verkannt hat, war der angefochtene Bescheid gemäß Paragraph 42, Absatz 2, Ziffer eins, VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl Nr 416/1994. Das Mehrbegehren war abzuweisen, weil im pauschalierten Schriftsatzaufwand die Umsatzsteuer bereits enthalten ist. Die Kostenentscheidung gründet sich auf die Paragraphen 47, ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung Bundesgesetzblatt Nr 416 aus 1994,. Das Mehrbegehren war abzuweisen, weil im pauschalierten Schriftsatzaufwand die Umsatzsteuer bereits enthalten ist.
Wien, am 20. Juli 1999