Der Beschwerdeführer ist Primararzt im Krankenhaus W. Als solcher bezog er einerseits aus seinem Dienstverhältnis zum Krankenhaus Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit und andererseits Einkünfte aus selbstständiger Arbeit für die Behandlung von Pfleglingen der Sonderklasse. Für die täglich zurückgelegte Strecke von seiner Wohnung in L. zum Krankenhaus in W. und zurück im Ausmaß von 82 km (250 Tage im Jahr) sowie für beruflich veranlasste Reisen verwendete der Beschwerdeführer im Jahr 1994 einen nach eigenen Angaben nicht überwiegend betrieblich genutzten Audi A 6 und ab 1995 einen nach eigenen Angaben ausschließlich betrieblich genutzten Peugeot 806 SD. Für die Jahre 1994 und 1995 machte der Beschwerdeführer den Verkehrsabsetzbetrag und das Pauschale nach § 16 Abs. 1 Z. 6 lit. b EStG 1988 geltend. Darüber hinaus machte der Beschwerdeführer in seiner Steuererklärung für die Jahre 1994 und 1995 Kilometergeld in Höhe von S 8,--/km einerseits für die Fahrten zwischen Wohnung und Krankenhaus und andererseits für beruflich veranlasste Reisen geltend. Für den im Dezember 1994 angeschafften (aber erst ab 1995 genutzten) Peugeot macht er überdies einen Investitionsfreibetrag in Höhe von 10 % der Anschaffungskosten (S 370.000,--) geltend.Der Beschwerdeführer ist Primararzt im Krankenhaus W. Als solcher bezog er einerseits aus seinem Dienstverhältnis zum Krankenhaus Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit und andererseits Einkünfte aus selbstständiger Arbeit für die Behandlung von Pfleglingen der Sonderklasse. Für die täglich zurückgelegte Strecke von seiner Wohnung in L. zum Krankenhaus in W. und zurück im Ausmaß von 82 km (250 Tage im Jahr) sowie für beruflich veranlasste Reisen verwendete der Beschwerdeführer im Jahr 1994 einen nach eigenen Angaben nicht überwiegend betrieblich genutzten Audi A 6 und ab 1995 einen nach eigenen Angaben ausschließlich betrieblich genutzten Peugeot 806 SD. Für die Jahre 1994 und 1995 machte der Beschwerdeführer den Verkehrsabsetzbetrag und das Pauschale nach Paragraph 16, Absatz eins, Ziffer 6, Litera b, EStG 1988 geltend. Darüber hinaus machte der Beschwerdeführer in seiner Steuererklärung für die Jahre 1994 und 1995 Kilometergeld in Höhe von S 8,--/km einerseits für die Fahrten zwischen Wohnung und Krankenhaus und andererseits für beruflich veranlasste Reisen geltend. Für den im Dezember 1994 angeschafften (aber erst ab 1995 genutzten) Peugeot macht er überdies einen Investitionsfreibetrag in Höhe von 10 % der Anschaffungskosten (S 370.000,--) geltend.
Anlässlich der Veranlagung des Beschwerdeführers zur Einkommensteuer 1994 und 1995 kürzte das Finanzamt das geltend gemachte Kilometergeld um die Differenz zum amtlichen Kilometergeld (S 4,30 bzw. ab August 1994 S 4,60). In dagegen erhobenen Berufungen brachte der Beschwerdeführer vor, die geltend gemachten Fahrtkosten entsprächen den Erfahrungssätzen eines breiten Durchschnittes der Autofahrer, wobei die Autokostenberechnung des ÖAMTC von September 1992 herangezogen worden sei.
Mit dem angefochtenen Bescheid wurden die Berufungen abgewiesen und die erstinstanzlichen Bescheide insofern abgeändert, als einerseits die geltend gemachten Kilometergelder für die Strecke Wohnung - Krankenhaus und zurück und andererseits der für 1994 beantragte Investitionsfreibetrag nicht anerkannt wurden.
Begründend führte die belangte Behörde im Wesentlichen aus, die Frage der Fahrtaufwendungen in jenen Fällen, in denen am selben Ort sowohl eine selbstständige als auch eine unselbstständige Tätigkeit ausgeübt werde, sei bereits mehrfach Gegenstand rechtlicher Erörterungen der Lehre und der Judikatur gewesen. So habe der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 14. Juni 1989, 88/13/0156 ausgeführt, dass in diesen Fällen der Arzt bereits auf Grund seines Dienstverhältnisses verpflichtet sei, alle "im Krankenbett" aufgenommenen Patienten zu betreuen. Seine Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte seien deshalb bereits durch das Dienstverhältnis veranlasst und demgemäß nicht als Betriebsausgabe zu berücksichtigen, sondern als Werbungskosten; nähme er den nach § 14 Abs 1 Z 6 EStG 1972 (hier KFZ-Pauschale) vorgesehenen Pauschbetrag in Anspruch, seien damit alle Mehraufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte abgegolten. Auch im Falle der Geltendmachung des Verkehrsabsetzbetrages und des Pendlerpauschales (EStG 1988) seien alle Ausgaben für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte abgegolten. Die Pauschalierung umfasse - wie aus dem Gesetzeswortlaut unzweifelhaft hervorgehe - sämtliche (auch mehrfach täglich anfallende) Aufwendungen für diese Fahrten. Dies müsse auch im Beschwerdefall gelten. Nach Ansicht des Berufungssenates seien die nichtselbstständigen Einkünfte und das Recht der Honorarerstellung für Sondergebühren untrennbar miteinander verbunden. Ohne Anstellung im Krankenhaus gebe es das im KAG geregelte Recht nicht. Lediglich Fahrten, die nicht mit den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit in Zusammenhang stünden, seien mit den tatsächlichen Aufwendungen zu berücksichtigen. Da keine Aufzeichnungen vorlägen, seien die Aufwendungen gemäß § 184 BAO zu schätzen. Bei dieser Schätzung berücksichtigte die belangte Behörde das amtliche Kilometergeld. Hinsichtlich der Geltendmachung eines Investitionsfreibetrages für das Jahr 1994 wies die belangte Behörde darauf hin, dass das Schwergewicht im Bereich der Fahrten Wohnung - Arbeitsstätte liege, die den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit zuzurechnen seien. Das Fahrzeug sei daher nicht zu mehr als 50 % betrieblich genutzt, sodass der geltend gemachte Investitionsfreibetrag nicht absetzbar sei.Begründend führte die belangte Behörde im Wesentlichen aus, die Frage der Fahrtaufwendungen in jenen Fällen, in denen am selben Ort sowohl eine selbstständige als auch eine unselbstständige Tätigkeit ausgeübt werde, sei bereits mehrfach Gegenstand rechtlicher Erörterungen der Lehre und der Judikatur gewesen. So habe der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 14. Juni 1989, 88/13/0156 ausgeführt, dass in diesen Fällen der Arzt bereits auf Grund seines Dienstverhältnisses verpflichtet sei, alle "im Krankenbett" aufgenommenen Patienten zu betreuen. Seine Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte seien deshalb bereits durch das Dienstverhältnis veranlasst und demgemäß nicht als Betriebsausgabe zu berücksichtigen, sondern als Werbungskosten; nähme er den nach Paragraph 14, Absatz eins, Ziffer 6, EStG 1972 (hier KFZ-Pauschale) vorgesehenen Pauschbetrag in Anspruch, seien damit alle Mehraufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte abgegolten. Auch im Falle der Geltendmachung des Verkehrsabsetzbetrages und des Pendlerpauschales (EStG 1988) seien alle Ausgaben für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte abgegolten. Die Pauschalierung umfasse - wie aus dem Gesetzeswortlaut unzweifelhaft hervorgehe - sämtliche (auch mehrfach täglich anfallende) Aufwendungen für diese Fahrten. Dies müsse auch im Beschwerdefall gelten. Nach Ansicht des Berufungssenates seien die nichtselbstständigen Einkünfte und das Recht der Honorarerstellung für Sondergebühren untrennbar miteinander verbunden. Ohne Anstellung im Krankenhaus gebe es das im KAG geregelte Recht nicht. Lediglich Fahrten, die nicht mit den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit in Zusammenhang stünden, seien mit den tatsächlichen Aufwendungen zu berücksichtigen. Da keine Aufzeichnungen vorlägen, seien die Aufwendungen gemäß Paragraph 184, BAO zu schätzen. Bei dieser Schätzung berücksichtigte die belangte Behörde das amtliche Kilometergeld. Hinsichtlich der Geltendmachung eines Investitionsfreibetrages für das Jahr 1994 wies die belangte Behörde darauf hin, dass das Schwergewicht im Bereich der Fahrten Wohnung - Arbeitsstätte liege, die den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit zuzurechnen seien. Das Fahrzeug sei daher nicht zu mehr als 50 % betrieblich genutzt, sodass der geltend gemachte Investitionsfreibetrag nicht absetzbar sei.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:
Der Beschwerdeführer rügt zunächst, dass sich das im angefochtenen Bescheid (auch) zitierte Erkenntnis vom 28. Jänner 1997, 95/14/0156, und die weiteren von der belangten Behörde ins Treffen geführten Erkenntnisse nicht auf das EStG 1988 bezögen.
Mit diesem Vorbringen zeigt der Beschwerdeführer nicht auf, weshalb die in den hg Erkenntnissen vom 14. Juni 1989, 88/13/0156, und vom 28. Jänner 1997, 95/14/0156, genannten Gründe, welche der Verwaltungsgerichtshof als Begründung dafür angeführt hat, dass Aufwendungen für die Fahrtstrecke Wohnung - Arbeitsstätte unter bestimmten Voraussetzungen, nämlich dann, wenn die Veranlassung durch die nichtselbstständige Arbeit im Vergleich zu jener durch die selbstständige Arbeit im Vordergrund steht, ausschließlich bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit zu berücksichtigen sind, nicht auch für Fälle relevant sein sollten, in welchen die Abgeltung dieser Aufwendungen - wie im EStG 1988 - lediglich in anderer Form als durch das Kraftfahrzeugpauschale erfolgt.
Verfehlt ist das Beschwerdevorbringen, die (vom Verwaltungsgerichtshof im zitierten Erkenntnis vom 28. Jänner 1997 verwendete) Formulierung "wenn die Veranlassung durch die nichtselbstständige Arbeit im Vergleich zu jener durch die selbstständige Arbeit im Vordergrund steht" zeige an, dass es sich dabei um einen Vergleich der Größenordnungen der Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit sowie aus selbstständiger Arbeit handle, weil der Verwaltungsgerichtshof "andernfalls" an Stelle des Wortes "wenn" das Wort "da" verwendet hätte. Abgesehen davon, dass das Wort "da" im gegebenen Zusammenhang (nämlich bei der Darstellung der Rechtslage) verfehlt gewesen wäre, hat der Verwaltungsgerichtshof ausreichend deutlich darauf abgestellt, dass die Veranlassung (der Aufwendungen) durch die nichtselbstständige Arbeit im Vergleich zu jener durch die selbstständige Arbeit im Vordergrund stehen muss. Einen Bezug zur Höhe der Einkünfte aus den verschiedenen Einkunftsarten stellt die Verwendung des Wortes "wenn" in keiner Weise her. Sind Aufwendungen aber unter bestimmten Voraussetzungen ausschließlich bei einer Einkunftsart zu berücksichtigen, so stellt sich die Frage nach einer Teilbarkeit des Pauschalbetrages nicht.
Inwiefern die von der belangten Behörde vertretene Auffassung gegen das objektive Nettoprinzip (siehe dazu Doralt/Ruppe, Grundriss des österreichischen Steuerrechts, Bd I, 7. Auflage, S. 18) verstoßen würde, wenn davon auszugehen ist, dass entsprechende Aufwendungen (für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte) bei den Einkünften aus selbstständiger Arbeit unter den im Beschwerdefall gegebenen Umständen (weil der Beschwerdeführer aus Anlass seines Dienstverhältnisses an der Arbeitsstätte bereits anwesend war) gar nicht angefallen sind, ist nicht erkennbar.Inwiefern die von der belangten Behörde vertretene Auffassung gegen das objektive Nettoprinzip (siehe dazu Doralt/Ruppe, Grundriss des österreichischen Steuerrechts, Bd römisch eins, 7. Auflage, S. 18) verstoßen würde, wenn davon auszugehen ist, dass entsprechende Aufwendungen (für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte) bei den Einkünften aus selbstständiger Arbeit unter den im Beschwerdefall gegebenen Umständen (weil der Beschwerdeführer aus Anlass seines Dienstverhältnisses an der Arbeitsstätte bereits anwesend war) gar nicht angefallen sind, ist nicht erkennbar.
Der Verwaltungsgerichtshof hält daher seine diesbezüglich zum EStG 1972 ergangene Rechtsprechung auch im Anwendungsbereich des EStG 1988 aufrecht.
Vor diesem Hintergrund war es aber auch nicht rechtswidrig, wenn die belangte Behörde den Investitionsfreibetrag für die Anschaffung des PKW Peugeot, hinsichtlich dessen unbestritten ist, dass er vorwiegend für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte verwendet wurde, nicht anerkannt hat.
Zur Frage der Höhe des Kilometergeldes meint der Beschwerdeführer, es möge zutreffen, dass die Absetzbarkeit von (KFZ-)Kosten in Höhe "eines fiktiven ÖAMTC-Satzes" aus Lehre und Rechtsprechung nicht ableitbar sei, doch sei die Anerkennung solcher Sätze in Lehre und Judikatur bisher offenbar nicht ausdrücklich abgelehnt worden. Hier übersieht der Beschwerdeführer, dass der Verwaltungsgerichtshof in seiner Rechtsprechung (siehe dazu die Erkenntnisse vom 22. September 1992, 89/14/0032, vom 28. März 2000, 97/14/0103, und vom 8. Oktober 1998, 97/15/0073) zum Ausdruck gebracht hat, dass eine Schätzung der Fahrtkosten mit dem amtlichen Kilometergeld mangels exakten Kostennachweises durch den Beschwerdeführer nicht rechtswidrig ist. Es mag zutreffen, dass es sich beim amtlichen Kilometergeld um eine grobe Schätzung handelt, dem Beschwerdeführer wäre es aber, wenn er eine solche Schätzung nicht in Kauf nehmen wollte, unbenommen geblieben, die tatsächlichen Kosten exakt nachzuweisen.
Die Beschwerde erweist sich daher insgesamt als unbegründet, weshalb sie gemäß § 42 Abs 1 VwGG abzuweisen war.Die Beschwerde erweist sich daher insgesamt als unbegründet, weshalb sie gemäß Paragraph 42, Absatz eins, VwGG abzuweisen war.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl Nr 416/1994.Die Kostenentscheidung gründet sich auf die Paragraphen 47, ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung Bundesgesetzblatt Nr 416 aus 1994,.
Wien, am 30. Oktober 2001