Der Beschwerdeführer war in den Streitjahren Angestellter einer juristischen Person, welche Theater betreibt. Mit Antrag vom 16. September 1996 begehrte er vom Finanzamt die Rückzahlung von Lohnsteuer für die Streitjahre mit der Begründung "unregelmäßiges Monatseinkommen (Überstunden)".
Mit Bescheid vom 11. November 1996 wies das Finanzamt den Antrag ab. Das Urlaubsentgelt (Durchschnitt der Überstunden der letzten zwölf Monate) stelle "einen normalen laufenden Bezug dar, auch wenn die Auszahlung gesammelt nur einmal im Jahr erfolge".
Dagegen berief der Beschwerdeführer. Das vorliegende Dienstverhältnis unterliege dem Kollektivvertrag für Dienstverhältnisse der erwähnten juristischen Person. Auf Grund dessen errechne sich das an den Dienstnehmer auszubezahlende Urlaubsentgelt auf der Grundlage des vom Dienstnehmer vom 1. Dezember bis 30. Juni ins Verdienen gebrachten Überstundenentgelts sowie der in diesem Zeitraum ins Verdienen gebrachten Mehrleistungsvergütungen unter Nichtbeachtung einzelner aufgezählter Vergütungen. Das Urlaubsentgelt sei "unbeachtlich des tatsächlichen Urlaubsantrittes jeweils am 31. August eines jeden Kalenderjahres auszuzahlen". Mit dieser "etwas missglückten Formulierung" hätten die Kollektivvertragspartner offenbar nicht das laufende Urlaubsentgelt, sondern einen vom Urlaubsantritt unabhängigen Zuschuss regeln wollen. Die Sondersituation der Theater führe dazu, dass im Sommer in der spielfreien Zeit keine Überstunden anfallen können und deswegen auch kein Überstundenentgelt nach dem Ausfallsgrundsatz gezahlt werden müsse. Um diesen Nachteil auszugleichen, werde auf Grund des Kollektivvertrags neben dem laufenden Urlaubsentgelt, welches dem Wesen nach nur aus dem fortbezahlten monatlichen Grundbezug bestehe, ein Sonderzuschuss zu einem bestimmten Termin gezahlt.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Der Dienstgeber habe die in Rede stehenden Beträge an Urlaubsentgelt zu Recht als laufenden Bezug versteuert. Der Rechtstitel für die strittigen (als Urlaubsentgelt bezeichneten) Zahlungen finde sich im Kollektivvertrag für Dienstverhältnisse (zu ergänzen: mit) der erwähnten juristischen Person. Das Urlaubsentgelt stelle die arbeitsrechtlich gewährleistete Fortzahlung des regelmäßigen Entgeltes für den Lohnzahlungszeitraum dar, für welchen der Dienstnehmer sonst mangels Arbeitsleistung keine Entlohnung erhalten würde. Der Kollektivvertrag präzisiere auf Grund der Sondersituation der Theater, wonach in den spielfreien Zeiten im Sommer keine Überstundenentgelte anfallen könnten, zur Vermeidung von Nachteilen lediglich die Art und Höhe jener Entgeltsteile (im Besonderen Überstundenentgelte und Mehrleistungsvergütungen), welche nach den Bestimmungen des Urlaubsgesetzes als Urlaubsentgelt fortzuzahlen seien. Daher unterscheide sich das nach dem Kollektivvertrag bezahlte Urlaubsentgelt in seinem anspruchsbegründenden Rechtstitel nicht von den laufenden Bezügen, zu denen auch der ebenfalls als Urlaubsentgelt fortbezahlte Grundbezug gehöre.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
In der Beschwerde wird vorgebracht, strittig sei die Frage, ob die gemäß § 9 Z. 6 des Kollektivvertrages bezahlten Urlaubsentgelte einen sonstigen Bezug iSd § 67 Abs. 1 EStG 1988 darstellen. In der Beschwerde wird vorgebracht, strittig sei die Frage, ob die gemäß Paragraph 9, Ziffer 6, des Kollektivvertrages bezahlten Urlaubsentgelte einen sonstigen Bezug iSd Paragraph 67, Absatz eins, EStG 1988 darstellen.
Erhält ein Arbeitnehmer neben dem laufenden Arbeitslohn von demselben Arbeitgeber sonstige, insbesondere einmalige Bezüge (zum Beispiel 13. und 14. Monatsbezug, Belohnungen), so ermäßigt sich nach § 67 Abs. 1 EStG 1988 die Lohnsteuer für diese sonstigen Bezüge. Erhält ein Arbeitnehmer neben dem laufenden Arbeitslohn von demselben Arbeitgeber sonstige, insbesondere einmalige Bezüge (zum Beispiel 13. und 14. Monatsbezug, Belohnungen), so ermäßigt sich nach Paragraph 67, Absatz eins, EStG 1988 die Lohnsteuer für diese sonstigen Bezüge.
Sonstige Bezüge im Sinne des § 67 Abs. 1 EStG 1988 liegen nur dann vor, wenn sie sich sowohl durch den Rechtstitel, aus dem der Arbeitnehmer den Anspruch ableiten kann, als auch durch die tatsächliche Auszahlung deutlich von den laufenden Bezügen unterscheiden (vgl. das hg. Erkenntnis vom 27. Juni 2001, 98/15/0121). Sonstige Bezüge im Sinne des § 67 Abs. 1 EStG 1988 sind nach der Rechtsprechung des Gerichtshofes (vgl. das Erkenntnis vom 27. September 2000, 2000/14/0087) solche, die nicht für den üblichen Lohnzahlungszeitraum (in der Regel ein Zeitraum von einem Monat) geleistet werden. Das Wesen der sonstigen Bezüge ist durch Lohnteile charakterisiert, die der Arbeitgeber neben, also zusätzlich zum laufenden Lohn bezahlt, wobei dies aus äußeren Merkmalen ersichtlich sein muss. Sonstige Bezüge im Sinne des Paragraph 67, Absatz eins, EStG 1988 liegen nur dann vor, wenn sie sich sowohl durch den Rechtstitel, aus dem der Arbeitnehmer den Anspruch ableiten kann, als auch durch die tatsächliche Auszahlung deutlich von den laufenden Bezügen unterscheiden vergleiche , das hg. Erkenntnis vom 27. Juni 2001, 98/15/0121). Sonstige Bezüge im Sinne des Paragraph 67, Absatz eins, EStG 1988 sind nach der Rechtsprechung des Gerichtshofes vergleiche , das Erkenntnis vom 27. September 2000, 2000/14/0087) solche, die nicht für den üblichen Lohnzahlungszeitraum (in der Regel ein Zeitraum von einem Monat) geleistet werden. Das Wesen der sonstigen Bezüge ist durch Lohnteile charakterisiert, die der Arbeitgeber neben, also zusätzlich zum laufenden Lohn bezahlt, wobei dies aus äußeren Merkmalen ersichtlich sein muss.
Nach § 6 Abs. 1 des Bundesgesetzes betreffend die Vereinheitlichung des Urlaubsrechtes und die Einführung einer Pflegefreistellung, BGBl. Nr. 390/1976, (Urlaubsgesetz) behält der Arbeitnehmer während des Urlaubes den Anspruch auf das Entgelt nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen dieses Paragraphen. Das für die Urlaubsdauer zu zahlende regelmäßige Entgelt nach § 6 Abs. 3 leg. cit. ist jenes Entgelt, das dem Arbeitnehmer gebührt hätte, wenn der Urlaub nicht angetreten worden wäre. § 6 Abs. 5 leg. cit. räumt ein, dass durch Kollektivvertrag iSd § 18 des Arbeitsverfassungsgesetzes geregelt werden könne, welche Leistungen des Arbeitgebers als Urlaubsentgelt anzusehen sind. Die Berechnungsart für die Höhe des Urlaubsentgeltes kann durch Kollektivvertrag abweichend von Abs. 3 und 4 geregelt werden. Das Urlaubsentgelt ist nach § 6 Abs. 6 leg. cit. bei Antritt des Urlaubes für die ganze Urlaubsdauer im voraus zu zahlen. Nach Paragraph 6, Absatz eins, des Bundesgesetzes betreffend die Vereinheitlichung des Urlaubsrechtes und die Einführung einer Pflegefreistellung, Bundesgesetzblatt Nr. 390 aus 1976,, (Urlaubsgesetz) behält der Arbeitnehmer während des Urlaubes den Anspruch auf das Entgelt nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen dieses Paragraphen. Das für die Urlaubsdauer zu zahlende regelmäßige Entgelt nach Paragraph 6, Absatz 3, leg. cit. ist jenes Entgelt, das dem Arbeitnehmer gebührt hätte, wenn der Urlaub nicht angetreten worden wäre. Paragraph 6, Absatz 5, leg. cit. räumt ein, dass durch Kollektivvertrag iSd Paragraph 18, des Arbeitsverfassungsgesetzes geregelt werden könne, welche Leistungen des Arbeitgebers als Urlaubsentgelt anzusehen sind. Die Berechnungsart für die Höhe des Urlaubsentgeltes kann durch Kollektivvertrag abweichend von Absatz 3, und 4 geregelt werden. Das Urlaubsentgelt ist nach Paragraph 6, Absatz 6, leg. cit. bei Antritt des Urlaubes für die ganze Urlaubsdauer im voraus zu zahlen.
Der oben erwähnte, mit dem Dienstgeber des Beschwerdeführers geschlossene und für den Beschwerdeführer unstrittig anzuwendende Kollektivvertrag bestimmt in seinem § 9 Z 4, dass die Monatsentlohnung mangels anderer Betriebsvereinbarungen am Letzten des Kalendermonats auszuzahlen ist. Nach § 9 Z 6 des Kollektivvertrages wird für die Bemessung des Urlaubsentgeltes auf der Grundlage des gesetzlichen Urlaubsanspruches in Entsprechung der Bestimmungen des Urlaubsgesetzes das an den Dienstnehmer auszubezahlende Urlaubsentgelt (regelmäßiges Entgelt, Überstunden und Zulagendurchschnittsentgelt) wie folgt errechnet: Der oben erwähnte, mit dem Dienstgeber des Beschwerdeführers geschlossene und für den Beschwerdeführer unstrittig anzuwendende Kollektivvertrag bestimmt in seinem Paragraph 9, Ziffer 4,, dass die Monatsentlohnung mangels anderer Betriebsvereinbarungen am Letzten des Kalendermonats auszuzahlen ist. Nach Paragraph 9, Ziffer 6, des Kollektivvertrages wird für die Bemessung des Urlaubsentgeltes auf der Grundlage des gesetzlichen Urlaubsanspruches in Entsprechung der Bestimmungen des Urlaubsgesetzes das an den Dienstnehmer auszubezahlende Urlaubsentgelt (regelmäßiges Entgelt, Überstunden und Zulagendurchschnittsentgelt) wie folgt errechnet:
a) das vom Dienstnehmer im Zeitraum vom 1. Dezember bis 30. Juni ins Verdienen gebrachte Überstundenentgelt;
b) die vom Dienstnehmer im Zeitraum vom 1. Dezember bis 30. Juni ins Verdienen gebrachten Mehrleistungsvergütungen (Prämien und Zulagen) unter Nichtbeachtung folgender Vergütungen:
Fahrgeld, Taxigeld und Fehlgeld.
Das Urlaubsentgelt ist unbeachtlich des tatsächlichen Urlaubsantrittes jeweils am 31. August eines jeden Kalenderjahres dem Dienstnehmer auszubezahlen.
Das Urlaubsentgelt ist nach näherer Anordnung des § 6 des Urlaubsgesetzes für den Lohnzahlungszeitraum oder Teile davon vom Arbeitgeber auszubezahlen, für welche(n) der Arbeitnehmer sonst keinen Anspruch auf Entlohnung hätte, weil er keine Leistung erbringt. Im Erkenntnis vom 25. Mai 1988, 87/13/0246, auf das sich die belangte Behörde zu Recht stützt, ist der Verwaltungsgerichtshof zum Ergebnis gelangt, dass weder das Urlaubsentgelt zur Gänze noch Teile davon als sonstige Bezüge nach § 67 EStG 1972 angesehen werden können. Auch die bei der Berechnung des Urlaubsentgeltes berücksichtigte Vergütung für regelmäßig geleistete Überstunden gehört nicht zu den sonstigen Bezügen iSd § 67 Abs. 1 EStG 1972. Der Gerichtshof sieht keine Veranlassung, von dieser Rechtsprechung bei Anwendung der insoweit inhaltsgleichen Bestimmung des § 67 Abs. 1 EStG 1988 abzugehen. Das Urlaubsentgelt ist nach näherer Anordnung des Paragraph 6, des Urlaubsgesetzes für den Lohnzahlungszeitraum oder Teile davon vom Arbeitgeber auszubezahlen, für welche(n) der Arbeitnehmer sonst keinen Anspruch auf Entlohnung hätte, weil er keine Leistung erbringt. Im Erkenntnis vom 25. Mai 1988, 87/13/0246, auf das sich die belangte Behörde zu Recht stützt, ist der Verwaltungsgerichtshof zum Ergebnis gelangt, dass weder das Urlaubsentgelt zur Gänze noch Teile davon als sonstige Bezüge nach Paragraph 67, EStG 1972 angesehen werden können. Auch die bei der Berechnung des Urlaubsentgeltes berücksichtigte Vergütung für regelmäßig geleistete Überstunden gehört nicht zu den sonstigen Bezügen iSd Paragraph 67, Absatz eins, EStG 1972. Der Gerichtshof sieht keine Veranlassung, von dieser Rechtsprechung bei Anwendung der insoweit inhaltsgleichen Bestimmung des Paragraph 67, Absatz eins, EStG 1988 abzugehen.
Der Beschwerdeführer trägt vor, dass auf Grund der besonderen Lage der Theater im Sommer Überstunden infolge einer wesentlichen Änderung des Arbeitsanfalles nicht oder nur in geringerem Ausmaß zu leisten gewesen wären, weil sich in der spielfreien Zeit kein Bedarf an Überstunden der Arbeitnehmer ergäbe. Nach § 2 Abs. 2 des mit 1. März 1978 wirksamen Generalkollektivvertrages zwischen der Bundeskammer der gewerblichen Wirtschaft und dem Österreichischen Gewerkschaftsbund seien vor dem Urlaubsantritt regelmäßig geleistete Überstunden bei der Urlaubsentgeltbemessung im bisherigen Ausmaß zu berücksichtigen, es sei denn, dass sie infolge einer wesentlichen Änderung des Arbeitsanfalles nicht oder nur in einem geringeren Ausmaß zu leisten gewesen wären. Der Beschwerdeführer vertritt die Ansicht, dass er (offenbar nach § 6 Abs. 3 des Urlaubsgesetzes und) nach § 2 Abs. 2 des genannten Generalkollektivvertrages keinen Anspruch auf Berücksichtigung der Überstunden beim Urlaubsentgelt hätte, weil er eben nur jenes Entgelt zu bekommen hätte, das er verdient hätte, wenn er während der Zeit des Urlaubs gearbeitet hätte. Dieses Vorbringen führt die Beschwerde nicht zum Erfolg. Der Beschwerdeführer trägt vor, dass auf Grund der besonderen Lage der Theater im Sommer Überstunden infolge einer wesentlichen Änderung des Arbeitsanfalles nicht oder nur in geringerem Ausmaß zu leisten gewesen wären, weil sich in der spielfreien Zeit kein Bedarf an Überstunden der Arbeitnehmer ergäbe. Nach Paragraph 2, Absatz 2, des mit 1. März 1978 wirksamen Generalkollektivvertrages zwischen der Bundeskammer der gewerblichen Wirtschaft und dem Österreichischen Gewerkschaftsbund seien vor dem Urlaubsantritt regelmäßig geleistete Überstunden bei der Urlaubsentgeltbemessung im bisherigen Ausmaß zu berücksichtigen, es sei denn, dass sie infolge einer wesentlichen Änderung des Arbeitsanfalles nicht oder nur in einem geringeren Ausmaß zu leisten gewesen wären. Der Beschwerdeführer vertritt die Ansicht, dass er (offenbar nach Paragraph 6, Absatz 3, des Urlaubsgesetzes und) nach Paragraph 2, Absatz 2, des genannten Generalkollektivvertrages keinen Anspruch auf Berücksichtigung der Überstunden beim Urlaubsentgelt hätte, weil er eben nur jenes Entgelt zu bekommen hätte, das er verdient hätte, wenn er während der Zeit des Urlaubs gearbeitet hätte. Dieses Vorbringen führt die Beschwerde nicht zum Erfolg.
Während das Grundgehalt des Beschwerdeführers auch während des Urlaubs weiter läuft, decken die unter dem Begriff des Urlaubsentgeltes im Sinne des erwähnten Kollektivvertrages genannten Beträge jene Einkommensteile ab, welche den über dem Grundgehalt liegenden Teilen der laufenden Bezüge außerhalb des Urlaubs in der spielfreien Zeit entsprechen. Damit trägt aber die in Rede stehende Kollektivvertragsbestimmung lediglich der besonderen Lage der Theater Rechnung. Indem das Urlaubsentgelt ähnlich wie bei einer von der tatsächlichen Leistung von Überstunden im Lohnzahlungszeitraum des Urlaubs unabhängigen "Überstundenpauschalierung" festgelegt wird, werden im Ergebnis die betroffenen Arbeitnehmer jenen Arbeitnehmern anderer Arbeitgeber gleichgestellt, welche bei einer durchschnittlich gleichmäßigen Verteilung der Überstunden bei freier Wahl ihres Urlaubs eine diesen Überstunden entsprechende Zahlung als Überstundenentgelt erhalten, während dies die Angestellten der Theater bei Urlauben in der spielfreien Zeit nicht könnten und somit schlechter gestellt wären.
Die in Rede stehenden, im Kollektivvertrag als Urlaubsentgelt bezeichneten Bezugsteile sollen daher einen Verdienstentgang verhindern, den der Arbeitnehmer wegen Verbrauchs seines Urlaubs in der spielfreien Zeit sonst hätte und den ein Arbeitnehmer eines anderen Arbeitgebers ohne die Sonderkonstellation einer spielfreien Zeit nicht in Kauf nehmen musste.
Der Beschwerdeführer bringt weiters vor, den Branchenkollektivverträgen sei eine nähere Regelung des Urlaubsbegriffes nicht möglich und den Kollektivvertragsparteien sei nicht zu unterstellen, dass sie ihre Befugnisse überschreiten, weshalb ungeachtet des Wortes "Urlaubsentgelt" eine vom Begriff des Urlaubsentgeltes verschiedene einmalige "Gratifikation" zugesprochen werde. Es kann dahin gestellt bleiben, ob in der in Rede stehenden Regelung des § 9 Z 6 des Kollektivvertrages eine nach § 6 Abs. 5 des Urlaubsgesetzes den Generalkollektivverträgen vorbehaltene Regelung getroffen wird, welche Leistungen des Arbeitgebers als Urlaubsentgelt anzusehen sind, oder ob (lediglich) die Berechnungsart für die Höhe des Urlaubsentgeltes abweichend von § 6 Abs. 3 und 4 geregelt wird. Eine für den Arbeitnehmer günstigere Regelung durch Branchenkollektivverträge ist auf Grund des Günstigkeitsgrundsatzes zulässig (vgl. Kuderna, Urlaubsgesetz2, Rz 16 zu § 6). Der Beschwerdeführer bringt weiters vor, den Branchenkollektivverträgen sei eine nähere Regelung des Urlaubsbegriffes nicht möglich und den Kollektivvertragsparteien sei nicht zu unterstellen, dass sie ihre Befugnisse überschreiten, weshalb ungeachtet des Wortes "Urlaubsentgelt" eine vom Begriff des Urlaubsentgeltes verschiedene einmalige "Gratifikation" zugesprochen werde. Es kann dahin gestellt bleiben, ob in der in Rede stehenden Regelung des Paragraph 9, Ziffer 6, des Kollektivvertrages eine nach Paragraph 6, Absatz 5, des Urlaubsgesetzes den Generalkollektivverträgen vorbehaltene Regelung getroffen wird, welche Leistungen des Arbeitgebers als Urlaubsentgelt anzusehen sind, oder ob (lediglich) die Berechnungsart für die Höhe des Urlaubsentgeltes abweichend von Paragraph 6, Absatz 3 und 4 geregelt wird. Eine für den Arbeitnehmer günstigere Regelung durch Branchenkollektivverträge ist auf Grund des Günstigkeitsgrundsatzes zulässig vergleiche Kuderna, Urlaubsgesetz2, Rz 16 zu Paragraph 6,).
Soweit der Beschwerdeführer auf eine "unglückliche Formulierung" im Kollektivvertrag hinweist, welche tatsächlich kein Urlaubsentgelt, sondern einen vom Urlaubsentgelt verschiedenen Zuschuss betreffe, ist ihm entgegen zu halten, dass es auf die Bezeichnung der Bezahlung nicht ankommt und auch ein als "Urlaubszuschuss" bezeichnetes Einkommen als laufender Bezug angesehen werden kann (vgl. das hg. Erkenntnis vom 25. November 1975, 679/75, VwSlg 4.915/F). Soweit der Beschwerdeführer auf eine "unglückliche Formulierung" im Kollektivvertrag hinweist, welche tatsächlich kein Urlaubsentgelt, sondern einen vom Urlaubsentgelt verschiedenen Zuschuss betreffe, ist ihm entgegen zu halten, dass es auf die Bezeichnung der Bezahlung nicht ankommt und auch ein als "Urlaubszuschuss" bezeichnetes Einkommen als laufender Bezug angesehen werden kann vergleiche , das hg. Erkenntnis vom 25. November 1975, 679/75, VwSlg 4.915/F).
Der Beschwerdeführer weist - wie auch "bereits in der Berufung" - darauf hin, dass der im Kollektivvertrag vereinbarte Auszahlungstermin mit 31. August "sowohl von der Auszahlung des Urlaubsgeldes (wird Ende Mai mit dem Mailohn ausbezahlt) als auch vom tatsächlichen Urlaubsantritt unterschiedlich" sei. Dabei verwechselt der Beschwerdeführer offensichtlich den von ihm als "Urlaubsgeld" bezeichneten, Ende Mai ausbezahlten 13. Bezug mit dem in Rede stehenden, Ende August ausbezahlten Urlaubsentgelt. Der vom Urlaubsantritt verschiedene Zeitpunkt der Auszahlung des Urlaubsentgeltes allein bewirkt noch nicht die Einreihung unter den Begriff des sonstigen Bezugs. An der Zuordnung der in Rede stehenden Zahlungen zu den Lohnzahlungszeiträumen oder Teilen davon, in welche der Urlaub des Beschwerdeführers fällt, ändert ein tatsächlicher Auszahlungszeitpunkt nichts.
Da sich somit die in Rede stehende Bestimmung des § 9 Z 6 des Kollektivvertrages als Regelung eines tatsächlichen Urlaubsentgeltes darstellt, kann der belangten Behörde nicht mit Erfolg entgegen getreten werden, wenn sie die strittigen Zahlungen an den Beschwerdeführer als laufenden Bezug gesehen hat. Da sich somit die in Rede stehende Bestimmung des Paragraph 9, Ziffer 6, des Kollektivvertrages als Regelung eines tatsächlichen Urlaubsentgeltes darstellt, kann der belangten Behörde nicht mit Erfolg entgegen getreten werden, wenn sie die strittigen Zahlungen an den Beschwerdeführer als laufenden Bezug gesehen hat.
Die Verfahrensrüge, die belangte Behörde habe Feststellungen unterlassen, dass der Beschwerdeführer in den Sommermonaten in der spielfreien Zeit keine Überstunden hätte leisten können, verfängt nicht. Die vom Beschwerdeführer vermissten Feststellungen hätten die belangte Behörde im Lichte der obigen Ausführungen zu keinem anderen als dem von ihr gefundenen Ergebnis führen können.
Die Beschwerde erweist sich sohin insgesamt als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen. Die Beschwerde erweist sich sohin insgesamt als unbegründet und war daher gemäß Paragraph 42, Absatz eins, VwGG abzuweisen.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. II Nr. 501/2001. Die Kostenentscheidung gründet sich auf die Paragraphen 47, ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung Bundesgesetzblatt Teil 2, Nr. 501 aus 2001,.
Wien, am 30. April 2003