Der Beschwerdeführer ist Landwirt und hatte in seiner Landwirtschaft seinen Bruder als Landarbeiter beschäftigt. Laut Bericht der am 15. November 1988 abgeschlossenen Lohnsteuerprüfung erfolgte hinsichtlich dieses Dienstverhältnisses eine Zurechnung der in den Lohnkonten 1985, 1986 und 1987 als sonstige Bezüge ausgewiesenen Beträge zu den laufenden Monatsbezügen. Dies führte laut Bericht zu entsprechenden Nachforderungen an Lohnabgaben (Lohnsteuer und Dienstgeberbeitrag).
In einer niederschriftlichen Einvernahme hatte der Beschwerdeführer am 15. November 1988 erklärt, es würden 12 gleiche Monatsbezüge ausbezahlt. Es sei die Vereinbarung getroffen worden, daß in diesen zwölf Monatsbezügen auch die Weihnachtsremuneration und der Urlaubszuschuß enthalten seien. Eine gesonderte Zahlung für Urlaubszuschuß und Weihnachtsremuneration erfolge nicht.
Im Haftungs- und Zahlungsbescheid wies das Finanzamt darauf hin, für die Beurteilung als sonstige Bezüge müßten vertragliche Festsetzung und tatsächliche Auszahlung deutlich von den laufenden Bezügen unterschieden sein. Eine nachträgliche, rein rechnerische Aufteilung des Gesamtbezuges in laufende und sonstige Bezüge sei nicht ausreichend. In diesem Fall sei der 13. und 14. Monatsbezug als laufender Arbeitslohn zusammen mit diesem nach dem Tarif zu versteuern.
In der Berufung vertrat der Beschwerdeführer die Auffassung, das vereinbarte Urlaubs- und Weihnachtsgeld entspreche exakt dem Kollektivvertrag. Im Landarbeiterkollektivvertrag werde eindeutig zwischen laufendem Bezug und Urlaubs- und Weihnachtsgeld unterschieden. Damit habe der Arbeitnehmer das unabdingbare Recht auf eine differenzierte Lohnverrechnung. Auf den Auszahlungsmodus komme es nicht an. Bei eindeutigem Rechtstitel dürfe der Auszahlungsmodus vom Lohnkonto abweichen. Auch für Lohnabschlagszahlungen sehe § 78 Abs. 2 die Einbehaltung der Lohnsteuer erst bei der Lohnabrechnung vor. Die Lohnsteuer sei entsprechend dem geführten Lohnkonto anzuerkennen und der Haftungsbescheid abzuändern. In der Berufung vertrat der Beschwerdeführer die Auffassung, das vereinbarte Urlaubs- und Weihnachtsgeld entspreche exakt dem Kollektivvertrag. Im Landarbeiterkollektivvertrag werde eindeutig zwischen laufendem Bezug und Urlaubs- und Weihnachtsgeld unterschieden. Damit habe der Arbeitnehmer das unabdingbare Recht auf eine differenzierte Lohnverrechnung. Auf den Auszahlungsmodus komme es nicht an. Bei eindeutigem Rechtstitel dürfe der Auszahlungsmodus vom Lohnkonto abweichen. Auch für Lohnabschlagszahlungen sehe Paragraph 78, Absatz 2, die Einbehaltung der Lohnsteuer erst bei der Lohnabrechnung vor. Die Lohnsteuer sei entsprechend dem geführten Lohnkonto anzuerkennen und der Haftungsbescheid abzuändern.
Die belangte Behörde wies die Berufung mit dem in Beschwerde gezogenen Bescheid als unbegründet ab. Die Ansicht, der Kollektivvertrag stelle eine lex specialis gegenüber dem Einkommensteuergesetz dar, sei verfehlt. Nach Lehre und Rechtsprechung sei das Wesen eines sonstigen Bezuges nach § 67 Abs. 1 EStG 1972 durch die neben dem, also zusätzlich zum laufenden Lohn erfolgende Zahlungsweise charakterisiert, wobei dies aus äußeren Merkmalen ersichtlich sein müsse. Die Bezeichnung der einzelnen Bezugsteile sei ebensowenig maßgebend wie eine nachträgliche Herausrechnung von Teilen der laufenden Bezüge als sogenannte sonstige Bezüge. Die §§ 77 und 78 EStG 1972 regelten nicht die materiellrechtliche Einstufung von Bezügen, sondern das Abrechnungs- und Einbehaltungsverfahren. Die belangte Behörde wies die Berufung mit dem in Beschwerde gezogenen Bescheid als unbegründet ab. Die Ansicht, der Kollektivvertrag stelle eine lex specialis gegenüber dem Einkommensteuergesetz dar, sei verfehlt. Nach Lehre und Rechtsprechung sei das Wesen eines sonstigen Bezuges nach Paragraph 67, Absatz eins, EStG 1972 durch die neben dem, also zusätzlich zum laufenden Lohn erfolgende Zahlungsweise charakterisiert, wobei dies aus äußeren Merkmalen ersichtlich sein müsse. Die Bezeichnung der einzelnen Bezugsteile sei ebensowenig maßgebend wie eine nachträgliche Herausrechnung von Teilen der laufenden Bezüge als sogenannte sonstige Bezüge. Die Paragraphen 77 und 78 EStG 1972 regelten nicht die materiellrechtliche Einstufung von Bezügen, sondern das Abrechnungs- und Einbehaltungsverfahren.
In der Beschwerde erachtet sich der Beschwerdeführer unter Bezugnahme auch auf den Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen im "Recht auf gesetzmäßige Festsetzung der Lohnsteuer für die Jahre 1985 bis 1987" verletzt. Er macht inhaltliche Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides sowie Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend.
Die belangte Behörde hat die Verwaltungsakten vorgelegt und eine Gegenschrift erstattet, in der sie die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Erhält ein Arbeitnehmer neben dem laufenden Arbeitslohn von demselben Arbeitgeber sonstige, insbesondere einmalige Bezüge (z.B. 13. und 14. Monatsbezug, Belohnungen), so ermäßigt sich nach § 67 Abs. 1 EStG 1972 die Lohnsteuer für diese sonstigen Bezüge. Erhält ein Arbeitnehmer neben dem laufenden Arbeitslohn von demselben Arbeitgeber sonstige, insbesondere einmalige Bezüge (z.B. 13. und 14. Monatsbezug, Belohnungen), so ermäßigt sich nach Paragraph 67, Absatz eins, EStG 1972 die Lohnsteuer für diese sonstigen Bezüge.
Nach Lehre und Rechtsprechung handelt es sich beim "sonstigen Bezug" um einen Lohnteil, den der Arbeitgeber neben, also zusätzlich zum laufenden Arbeitslohn zahlt. Die Bezüge müssen sich SOWOHL durch den Rechtstitel, aus dem der Arbeitnehmer den Anspruch ableiten kann, ALS AUCH durch die tatsächliche Auszahlung deutlich von den laufenden Bezügen unterscheiden (vgl. Hofstätter-Reichel, Kommentar zum EStG 1972, Anmerkung 2 zu § 67 Abs. 1 EStG, Schubert-Pokorny-Schuch-Quantschnigg, Einkommensteuer-Handbuch, Nach Lehre und Rechtsprechung handelt es sich beim "sonstigen Bezug" um einen Lohnteil, den der Arbeitgeber neben, also zusätzlich zum laufenden Arbeitslohn zahlt. Die Bezüge müssen sich SOWOHL durch den Rechtstitel, aus dem der Arbeitnehmer den Anspruch ableiten kann, ALS AUCH durch die tatsächliche Auszahlung deutlich von den laufenden Bezügen unterscheiden vergleiche Hofstätter-Reichel, Kommentar zum EStG 1972, Anmerkung 2 zu Paragraph 67, Absatz eins, EStG, Schubert-Pokorny-Schuch-Quantschnigg, Einkommensteuer-Handbuch,
2. Auflage, Tz 14 zu § 67 EStG, sowie die hg. Rechtsprechung beispielsweise vom 9. März 1979, 3394/78, vom 30. September 1980, 2525/80, und vom 21. September 1983, 82/13/0094, Slg. 5811/F). Der Ansicht des Beschwerdeführers, es komme lediglich auf die (kollektivvertragliche) Rechtsgrundlage an, kann daher nicht gefolgt werden. Bezüge, die mit dem laufenden Arbeitslohn wie dieser regelmäßig ausbezahlt werden, können nicht nach der Begünstigungsbestimmung des § 67 Abs. 1 EStG 1972 behandelt werden (Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 25. Mai 1988, 87/13/0246). Die zitierten Erkenntnisse vom 9. März 1979 und 30. September 1980 stimmen mit dem im vorliegenden Fall zu beurteilenden Sachverhalt im wesentlichen überein. Auch in jenen Fällen waren die kollektivvertraglich vorgesehenen Zahlungen für Urlaubszuschuß und Weihnachtsremuneration nicht wie allgemein gehandhabt und im Kollektivvertrag vorgesehen, jeweils in einem Betrag, sondern in 12 gleichen Teilbeträgen zusammen mit dem jeweiligen laufenden Bezug ausbezahlt worden. Vorschriften über die Lohnsteuereinbehaltung (§ 78 EStG) oder die Besteuerung von Lohnnachzahlungen (die Beschwerde verweist hier auf § 67 Abs. 8 EStG) können an dem Qualifikationserfordernis eines sonstigen Bezuges nach § 67 Abs. 1 EStG 1972 nichts ändern (vgl. wiederum das Erkenntnis vom 9. März 1979).2. Auflage, Tz 14 zu Paragraph 67, EStG, sowie die hg. Rechtsprechung beispielsweise vom 9. März 1979, 3394/78, vom 30. September 1980, 2525/80, und vom 21. September 1983, 82/13/0094, Slg. 5811/F). Der Ansicht des Beschwerdeführers, es komme lediglich auf die (kollektivvertragliche) Rechtsgrundlage an, kann daher nicht gefolgt werden. Bezüge, die mit dem laufenden Arbeitslohn wie dieser regelmäßig ausbezahlt werden, können nicht nach der Begünstigungsbestimmung des Paragraph 67, Absatz eins, EStG 1972 behandelt werden (Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 25. Mai 1988, 87/13/0246). Die zitierten Erkenntnisse vom 9. März 1979 und 30. September 1980 stimmen mit dem im vorliegenden Fall zu beurteilenden Sachverhalt im wesentlichen überein. Auch in jenen Fällen waren die kollektivvertraglich vorgesehenen Zahlungen für Urlaubszuschuß und Weihnachtsremuneration nicht wie allgemein gehandhabt und im Kollektivvertrag vorgesehen, jeweils in einem Betrag, sondern in 12 gleichen Teilbeträgen zusammen mit dem jeweiligen laufenden Bezug ausbezahlt worden. Vorschriften über die Lohnsteuereinbehaltung (Paragraph 78, EStG) oder die Besteuerung von Lohnnachzahlungen (die Beschwerde verweist hier auf Paragraph 67, Absatz 8, EStG) können an dem Qualifikationserfordernis eines sonstigen Bezuges nach Paragraph 67, Absatz eins, EStG 1972 nichts ändern vergleiche wiederum das Erkenntnis vom 9. März 1979).
Auf die Verfahrensrüge, es sei nicht erhoben worden, "wann dann ausbezahlt wurde" ist zu erwidern, daß der Beschwerdeführer selbst entsprechend seinem Vorbringen im Verwaltungsverfahren auch in der vorliegenden Beschwerde die auf 12 gleiche Monatsbezüge aufgeteilte Auszahlung der "Weihnachtsremuneration" und des "Urlaubszuschusses" zugesteht. Unbestritten ist somit auch nach dem Beschwerdevorbringen, daß die Auszahlung des Lohnes (inkl. Sonderzahlungen) tatsächlich in 12 gleichen Monatsbezügen erfolgte. Da allein dieser Auszahlungsmodus die begünstigte Besteuerung nach § 67 Abs. 1 EStG 1972 ausschließt, kommt der Führung der Lohnkonten oder dem Beschwerdevorbringen, wonach die Aliquotierung im Rahmen einer Vorausverfügung erfolgt sei, keine Bedeutung zu. Ebenso geht deshalb die Verfahrensrüge ins Leere, wonach die genaue Lohnverrechnung nicht erhoben worden sei. Auf die Verfahrensrüge, es sei nicht erhoben worden, "wann dann ausbezahlt wurde" ist zu erwidern, daß der Beschwerdeführer selbst entsprechend seinem Vorbringen im Verwaltungsverfahren auch in der vorliegenden Beschwerde die auf 12 gleiche Monatsbezüge aufgeteilte Auszahlung der "Weihnachtsremuneration" und des "Urlaubszuschusses" zugesteht. Unbestritten ist somit auch nach dem Beschwerdevorbringen, daß die Auszahlung des Lohnes (inkl. Sonderzahlungen) tatsächlich in 12 gleichen Monatsbezügen erfolgte. Da allein dieser Auszahlungsmodus die begünstigte Besteuerung nach Paragraph 67, Absatz eins, EStG 1972 ausschließt, kommt der Führung der Lohnkonten oder dem Beschwerdevorbringen, wonach die Aliquotierung im Rahmen einer Vorausverfügung erfolgt sei, keine Bedeutung zu. Ebenso geht deshalb die Verfahrensrüge ins Leere, wonach die genaue Lohnverrechnung nicht erhoben worden sei.
Der Beschwerdeführer erachtet sich auch (ohne dies allerdings weiter zu begründen) durch die Vorschreibung des Dienstgeberbeitrages sowie des Säumniszuschlages in seinen Rechten verletzt. Auch unter diesem Gesichtspunkt vermag der Verwaltungsgerichtshof keine Rechtsverletzung zu erkennen. Nach § 41 Abs. 3 Familienlastenausgleichsgesetz 1967 ist der Dienstgeberbeitrag von der Summe der Arbeitslöhne zu berechnen, die jeweils in einem Kalendermonat an die Dienstnehmer gewährt worden sind. Auf die einkommensteuerrechtliche Unterscheidung zwischen laufendem und sonstigen Bezug gemäß § 67 Abs. 1 EStG kommt es dabei nicht an. Auch die Festsetzung des Säumniszuschlages läßt keine Rechtsverletzung erkennen. Der Beschwerdeführer erachtet sich auch (ohne dies allerdings weiter zu begründen) durch die Vorschreibung des Dienstgeberbeitrages sowie des Säumniszuschlages in seinen Rechten verletzt. Auch unter diesem Gesichtspunkt vermag der Verwaltungsgerichtshof keine Rechtsverletzung zu erkennen. Nach Paragraph 41, Absatz 3, Familienlastenausgleichsgesetz 1967 ist der Dienstgeberbeitrag von der Summe der Arbeitslöhne zu berechnen, die jeweils in einem Kalendermonat an die Dienstnehmer gewährt worden sind. Auf die einkommensteuerrechtliche Unterscheidung zwischen laufendem und sonstigen Bezug gemäß Paragraph 67, Absatz eins, EStG kommt es dabei nicht an. Auch die Festsetzung des Säumniszuschlages läßt keine Rechtsverletzung erkennen.
Da der Beschwerdeführer daher durch den angefochtenen Bescheid in seinen Rechten nicht verletzt wurde, war die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen. Da der Beschwerdeführer daher durch den angefochtenen Bescheid in seinen Rechten nicht verletzt wurde, war die Beschwerde gemäß Paragraph 42, Absatz eins, VwGG als unbegründet abzuweisen.
Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 104/1991. Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die Paragraphen 47, ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung Bundesgesetzblatt Nr. 104 aus 1991,.