Verwaltungsgerichtshof (VwGH)

Der EuGH hat in seinem Urteil vom 2. Oktober 2003, Rechtssache C- 147/01, "WEBER'S WINE WORLD" zunächst klargelegt (RN 92), dass auch die rückwirkende Einführung der verfahrensgegenständlichen Bereicherungsbestimmungen an sich keinen Verstoß gegen Gemeinschaftsrecht darstellt, sofern die Maßnahme nicht spezifisch die Abgabe betrifft, die Gegenstand eines Urteils des Gerichtshofes gewesen ist. Dass die hier eingeführten Rückzahlungssperren spezifisch die Getränkesteuer auf alkoholische Getränke beträfen, trifft nicht zu. Voraussetzung der Rückzahlungssperre ist somit in Wien und in der Steiermark bloß allgemein das Bestehen eines Guthabens, in Kärnten, Niederösterreich, Salzburg und Vorarlberg das Vorliegen eines rechtswidrigen Abgabengesetzes, in Burgenland und Oberösterreich eine aus dem Grund gemeinschaftsrechtlicher oder innerstaatlicher Vorschriften resultierende Verpflichtung zur Änderung der Grundlage der Steuervorschreibung, in Tirol eine aus europarechtlichen Gründen oder nach dem Ausspruch der Rechtswidrigkeit einer innerstaatlichen Norm resultierende entsprechende Verpflichtung. Keine dieser Vorschriften stellt somit allein auf die Erstattung von Abgaben ab, deren Erhebung aus gemeinschaftsrechtlichen Gründen rechtswidrig war, oder gar nur auf die Getränkesteuer für alkoholische Getränke.

Auch wenn die Rückzahlungssperren aus Anlass des Urteiles des EuGH vom 9. März 2000 in der Rechtssache C-437/97 eingeführt wurden, lassen sie nicht erkennen, dass ihr Anwendungsbereich auf die Getränkesteuer beschränkt wäre, wie dies von Arnold (Der EuGH zeigt die Grenzen für die Rückzahlungssperreregelungen der Länder auf, SWK 2003/S 744 ff) behauptet wird. Lang hat unter Hinweis auf Anzeigenabgaben, Versteigerungsabgaben, Fremdenverkehrsbeiträge und die Vergnügungssteuer mit ausführlicher und überzeugender Begründung dargelegt (Die landesabgabenrechtlichen Rückzahlungssperren im Lichte des Getränkesteuer-Urteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, C-147/01, ÖStZ 2003, 462 ff, II 2.), dass die Rückzahlungssperren nicht spezifisch für die Erstattung gemeinschaftsrechtswidrig erhobener Abgaben maßgebend seien. Die von ihm aufgezeigten Beispiele ließen sich wohl noch durch weitere Landes- und Gemeindeabgaben, die nach dem MRG und dem WEG in die Betriebskosten einfließen und somit überwälzt werden, ergänzen.Auch wenn die Rückzahlungssperren aus Anlass des Urteiles des EuGH vom 9. März 2000 in der Rechtssache C-437/97 eingeführt wurden, lassen sie nicht erkennen, dass ihr Anwendungsbereich auf die Getränkesteuer beschränkt wäre, wie dies von Arnold (Der EuGH zeigt die Grenzen für die Rückzahlungssperreregelungen der Länder auf, SWK 2003/S 744 ff) behauptet wird. Lang hat unter Hinweis auf Anzeigenabgaben, Versteigerungsabgaben, Fremdenverkehrsbeiträge und die Vergnügungssteuer mit ausführlicher und überzeugender Begründung dargelegt (Die landesabgabenrechtlichen Rückzahlungssperren im Lichte des Getränkesteuer-Urteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, C-147/01, ÖStZ 2003, 462 ff, römisch zwei 2.), dass die Rückzahlungssperren nicht spezifisch für die Erstattung gemeinschaftsrechtswidrig erhobener Abgaben maßgebend seien. Die von ihm aufgezeigten Beispiele ließen sich wohl noch durch weitere Landes- und Gemeindeabgaben, die nach dem MRG und dem WEG in die Betriebskosten einfließen und somit überwälzt werden, ergänzen.

Die unter RN 94 des Urteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, Rechtssache C-147/01, "WEBER'S WINE WORLD" formulierte Anforderung, dass, wenn die Abgabenlast nur teilweise abgewälzt worden ist, der Mitgliedstaat dazu verpflichtet ist, den nicht abgewälzten Betrag zu erstatten, wird von allen landesgesetzlichen Bestimmungen durch das jeweils enthaltene Bindewort "insoweit" erfüllt.

Unerheblich für die Beurteilung des Vorliegens einer Abwälzung ist der Umstand, dass alle Getränkesteuergesetze (außer in Niederösterreich) die Getränkesteuer vom Entgelt als Bemessungsgrundlage ausnehmen und somit die Abwälzung dieser indirekten Abgabe vorsehen. Ebenso unerheblich ist es, wenn im Handel gewöhnlich eine Abwälzung erfolgt, weil es auf die tatsächliche (völlige oder teilweise) Abwälzung ankommt (RN 96 des Urteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, Rechtssache C-147/01, "WEBER'S WINE WORLD"). Selbst dann, wenn die (völlige oder teilweise) Abwälzung im Einzelfall feststeht, kann eine ungerechtfertigte Bereicherung nur insofern bejaht werden, als sie nicht durch einen wirtschaftlichen Schaden zufolge Absatzrückganges zunichte gemacht wurde (RN 98 bis 102 des genannten EuGH-Urteils). Daraus folgt, dass die Gesetzeswortlaute "auf andere überwälzt" oder "wirtschaftlich von anderen getragen" gemeinschaftsrechtskonform so zu interpretieren sind, dass eine Bereicherung vorliegen muss, die einen allenfalls vorliegenden, durch die Getränkesteuer verursachten Schaden übersteigt. Wie Lang (Die landesabgabenrechtliche Rückzahlungssperren im Lichte des Getränkesteuerurteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, C 147/01, ÖStZ 2003, 486 ff, Punkt IV 1.) richtig aufzeigt, hindern die Ausführungen des Verfassungsgerichtshofes in seinem Erkenntnis VfSlg. 16.022, Punkt 3.3., den Verwaltungsgerichtshof nicht an einer solchen Interpretation, weil der Verfassungsgerichtshof bloß verfassungsrechtliche Aspekte zu berücksichtigen hatte, die dieses Verständnis der zitierten Bestimmungen nicht erforderlich machten.Unerheblich für die Beurteilung des Vorliegens einer Abwälzung ist der Umstand, dass alle Getränkesteuergesetze (außer in Niederösterreich) die Getränkesteuer vom Entgelt als Bemessungsgrundlage ausnehmen und somit die Abwälzung dieser indirekten Abgabe vorsehen. Ebenso unerheblich ist es, wenn im Handel gewöhnlich eine Abwälzung erfolgt, weil es auf die tatsächliche (völlige oder teilweise) Abwälzung ankommt (RN 96 des Urteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, Rechtssache C-147/01, "WEBER'S WINE WORLD"). Selbst dann, wenn die (völlige oder teilweise) Abwälzung im Einzelfall feststeht, kann eine ungerechtfertigte Bereicherung nur insofern bejaht werden, als sie nicht durch einen wirtschaftlichen Schaden zufolge Absatzrückganges zunichte gemacht wurde (RN 98 bis 102 des genannten EuGH-Urteils). Daraus folgt, dass die Gesetzeswortlaute "auf andere überwälzt" oder "wirtschaftlich von anderen getragen" gemeinschaftsrechtskonform so zu interpretieren sind, dass eine Bereicherung vorliegen muss, die einen allenfalls vorliegenden, durch die Getränkesteuer verursachten Schaden übersteigt. Wie Lang (Die landesabgabenrechtliche Rückzahlungssperren im Lichte des Getränkesteuerurteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, C 147/01, ÖStZ 2003, 486 ff, Punkt römisch vier 1.) richtig aufzeigt, hindern die Ausführungen des Verfassungsgerichtshofes in seinem Erkenntnis VfSlg. 16.022, Punkt 3.3., den Verwaltungsgerichtshof nicht an einer solchen Interpretation, weil der Verfassungsgerichtshof bloß verfassungsrechtliche Aspekte zu berücksichtigen hatte, die dieses Verständnis der zitierten Bestimmungen nicht erforderlich machten.

Die Verfahren zur Erstattung der zu Unrecht entrichteten Getränkesteuer müssen sowohl dem Äquivalenzprinzip wie auch dem Effektivitätsprinzip entsprechen. Das Äquivalenzprinzip verbietet den Mitgliedstaaten, die Verfahren für auf das Gemeinschaftsrecht gestützte Anträge auf Erstattung einer gemeinschaftsrechtswidrigen Abgabe weniger günstig zu gestalten als für solche, die ausschließlich innerstaatliches Recht betreffen. Nach dem Urteil des EuGH (RN 108 des Urteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, Rechtssache C-147/01, "WEBER'S WINE WORLD") ist es Sache des Verwaltungsgerichtshofes, aufgrund einer umfassenden Würdigung des nationalen Rechts festzustellen, ob tatsächlich zum einen nur den Klägern, die eine auf innerstaatliches Verfassungsrecht gestützte Klage erheben, die Anlassfallwirkung zukommt und ob zum anderen die Vorschriften über die Erstattung von für mit dem innerstaatlichen Verfassungsrecht unvereinbar befundenen Abgaben günstiger sind als diejenigen über die Erstattung von mit dem Gemeinschaftsrecht für unvereinbar befundenen Abgaben. Es ist daher zu klären, inwieweit die landesgesetzlichen Bestimmungen in Wien und in der Steiermark ("Abs. 3 ist nicht anzuwenden auf Abgabepflichtige, soweit ihnen die Anlassfallwirkung für eine vom Verfassungsgerichtshof als rechtswidrig erkannte Abgabenvorschrift zukommt"), in Salzburg, Niederösterreich und Kärnten ("Die Bestimmung findet jedoch keine Anwendung auf jene Personen, deren Beschwerden Anlass für das Normprüfungsverfahren gewesen sind") sowie in Tirol ("Die Anlassfälle im Sinne der Art. 139 Abs. 6 und 140 Abs. 7 B-VG werden dadurch nicht berührt") eine Äquivalenzverletzung bewirkt wird.Die Verfahren zur Erstattung der zu Unrecht entrichteten Getränkesteuer müssen sowohl dem Äquivalenzprinzip wie auch dem Effektivitätsprinzip entsprechen. Das Äquivalenzprinzip verbietet den Mitgliedstaaten, die Verfahren für auf das Gemeinschaftsrecht gestützte Anträge auf Erstattung einer gemeinschaftsrechtswidrigen Abgabe weniger günstig zu gestalten als für solche, die ausschließlich innerstaatliches Recht betreffen. Nach dem Urteil des EuGH (RN 108 des Urteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, Rechtssache C-147/01, "WEBER'S WINE WORLD") ist es Sache des Verwaltungsgerichtshofes, aufgrund einer umfassenden Würdigung des nationalen Rechts festzustellen, ob tatsächlich zum einen nur den Klägern, die eine auf innerstaatliches Verfassungsrecht gestützte Klage erheben, die Anlassfallwirkung zukommt und ob zum anderen die Vorschriften über die Erstattung von für mit dem innerstaatlichen Verfassungsrecht unvereinbar befundenen Abgaben günstiger sind als diejenigen über die Erstattung von mit dem Gemeinschaftsrecht für unvereinbar befundenen Abgaben. Es ist daher zu klären, inwieweit die landesgesetzlichen Bestimmungen in Wien und in der Steiermark ("Abs. 3 ist nicht anzuwenden auf Abgabepflichtige, soweit ihnen die Anlassfallwirkung für eine vom Verfassungsgerichtshof als rechtswidrig erkannte Abgabenvorschrift zukommt"), in Salzburg, Niederösterreich und Kärnten ("Die Bestimmung findet jedoch keine Anwendung auf jene Personen, deren Beschwerden Anlass für das Normprüfungsverfahren gewesen sind") sowie in Tirol ("Die Anlassfälle im Sinne der Artikel 139, Absatz 6 und 140 Absatz 7, B-VG werden dadurch nicht berührt") eine Äquivalenzverletzung bewirkt wird.

Umfangreiche Ausführungen zur Anlassfallwirkung.

Stellt der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften die Gemeinschaftsrechtswidrigkeit einer nationalen Regelung in einem Vorabentscheidungsurteil fest, so hat das Urteil generell rückwirkende Kraft. Die Gerichte und Behörde haben so vorzugehen, als wäre die gemeinschaftsrechtswidrige nationale Regelung nie anzuwenden gewesen (vgl Lang, Die landesabgabenrechtlichen Rückzahlungssperren im Lichte des Getränkesteuer-Urteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, C-147/01, ÖStZ 2003, 462 ff, III 3.). In diesem Sinne wurde im Urteil des EuGH vom 9. März 2000 in der Rechtssache C-437/97 im Spruchpunkt 3. ausdrücklich die Einschränkung der Rückwirkung dieses Urteils ausgesprochen.Stellt der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften die Gemeinschaftsrechtswidrigkeit einer nationalen Regelung in einem Vorabentscheidungsurteil fest, so hat das Urteil generell rückwirkende Kraft. Die Gerichte und Behörde haben so vorzugehen, als wäre die gemeinschaftsrechtswidrige nationale Regelung nie anzuwenden gewesen vergleiche Lang, Die landesabgabenrechtlichen Rückzahlungssperren im Lichte des Getränkesteuer-Urteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, C-147/01, ÖStZ 2003, 462 ff, römisch drei 3.). In diesem Sinne wurde im Urteil des EuGH vom 9. März 2000 in der Rechtssache C-437/97 im Spruchpunkt 3. ausdrücklich die Einschränkung der Rückwirkung dieses Urteils ausgesprochen.

Im Unterschied zu den Wirkungen von Vorabentscheidungsurteilen des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften wirkt die Entscheidung des Verfassungsgerichtshofes betreffend die Aufhebung eines Gesetzes oder einer Verordnung grundsätzlich für die Zukunft, wobei der Verfassungsgerichtshof für das Außer-Kraft-Treten der Norm darüber hinaus noch eine Frist von höchstens zwei Jahren setzen kann. Eine Rückwirkung tritt als Ausnahme von diesem Grundsatz nur für den Anlassfall ein. Diese Ausnahme kommt in den Fällen einer Regierungsanfechtung oder einer Anfechtung durch Abgeordnete, die keines Anlassfalles bedürfen (vgl Mayer, B-VG3, 438), oder in den Fällen einer Individualanfechtung nicht in Betracht. Als weitere Ausnahme kann der Verfassungsgerichtshof aussprechen, dass das Gesetz oder die Verordnung auf die vor der Aufhebung verwirklichten Tatbestände nicht weiter anzuwenden ist. Dass es sich dabei tatsächlich um eine Ausnahme von der Regel handelt, zeigt auch die Handhabung der entsprechenden Bestimmungen durch den Verfassungsgerichtshof, der davon nur aus besonderen Gründen Gebrauch macht.Im Unterschied zu den Wirkungen von Vorabentscheidungsurteilen des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften wirkt die Entscheidung des Verfassungsgerichtshofes betreffend die Aufhebung eines Gesetzes oder einer Verordnung grundsätzlich für die Zukunft, wobei der Verfassungsgerichtshof für das Außer-Kraft-Treten der Norm darüber hinaus noch eine Frist von höchstens zwei Jahren setzen kann. Eine Rückwirkung tritt als Ausnahme von diesem Grundsatz nur für den Anlassfall ein. Diese Ausnahme kommt in den Fällen einer Regierungsanfechtung oder einer Anfechtung durch Abgeordnete, die keines Anlassfalles bedürfen vergleiche Mayer, B-VG3, 438), oder in den Fällen einer Individualanfechtung nicht in Betracht. Als weitere Ausnahme kann der Verfassungsgerichtshof aussprechen, dass das Gesetz oder die Verordnung auf die vor der Aufhebung verwirklichten Tatbestände nicht weiter anzuwenden ist. Dass es sich dabei tatsächlich um eine Ausnahme von der Regel handelt, zeigt auch die Handhabung der entsprechenden Bestimmungen durch den Verfassungsgerichtshof, der davon nur aus besonderen Gründen Gebrauch macht.

Nach dem Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes VfSlg 16.022, 3.7., wird nicht zwischen "Europarechts-Fällen" und innerstaatlichen Fällen unterschieden, weil die Anlassfallwirkung nicht für alle Verfahren vor dem Verfassungsgerichtshof gilt. Weiters geht aus diesem Erkenntnis hervor, dass auch eine Gemeinschaftsrechtswidrigkeit einer Norm zu ihrer Aufhebung durch den Verfassungsgerichtshof führen kann, sodass auch "Europarechts-Fälle" von der Privilegierung der Anlassfallwirkung erfasst sein können. Während es in Fällen einer Gemeinschaftsrechtswidrigkeit auf Grund der Rückwirkung des EuGH-Urteils im Regelfall zu Rückerstattungsansprüchen kommt, kommt es bei Verstößen von generellen Normen gegen verfassungsrechtliche Vorgaben idR zu keinen solchen Ansprüchen, weil die Rückwirkung auf die Ausnahme der Anlassfälle beschränkt ist. Dabei kann die Anlassfallwirkung auch zu einem unabwendbaren Nachteil für den Beschwerdeführer führen. Aus all dem folgt aber, dass es sich beim innerstaatlichen Verfahren einerseits und beim EuGH-Verfahren andererseits um keine miteinander vergleichbaren Verfahren handelt. Damit sind aber die Voraussetzungen für die Anwendung des Äquivalenzgrundsatzes im Beschwerdefall nicht gegeben. Durch § 185 Abs 4 Wr LAO wird eine Äquivalenzverletzung nicht bewirkt. Die Erwägungen zur Wiener Rechtslage finden nicht nur für die Steiermark, sondern auch für Tirol Anwendung, weil auch dieser Gesetzeswortlaut keine andere Beurteilung erlaubt. Aufgrund dieses Ergebnisses erübrigt sich ein Eingehen auf die Frage, ob durch den bloßen Verweis auf ein "Normprüfungsverfahren" in den Bestimmungen in Salzburg, Niederösterreich und Kärnten eine andere Beurteilung geboten ist; wenn schon durch die oben beurteilten landesgesetzlichen Bestimmungen eine Äquivalenzverletzung nicht zu bejahen ist, muss dies um so mehr für den breiteren Tatbestand in drei zuletzt genannten Ländern gelten.Nach dem Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes VfSlg 16.022, 3.7., wird nicht zwischen "Europarechts-Fällen" und innerstaatlichen Fällen unterschieden, weil die Anlassfallwirkung nicht für alle Verfahren vor dem Verfassungsgerichtshof gilt. Weiters geht aus diesem Erkenntnis hervor, dass auch eine Gemeinschaftsrechtswidrigkeit einer Norm zu ihrer Aufhebung durch den Verfassungsgerichtshof führen kann, sodass auch "Europarechts-Fälle" von der Privilegierung der Anlassfallwirkung erfasst sein können. Während es in Fällen einer Gemeinschaftsrechtswidrigkeit auf Grund der Rückwirkung des EuGH-Urteils im Regelfall zu Rückerstattungsansprüchen kommt, kommt es bei Verstößen von generellen Normen gegen verfassungsrechtliche Vorgaben idR zu keinen solchen Ansprüchen, weil die Rückwirkung auf die Ausnahme der Anlassfälle beschränkt ist. Dabei kann die Anlassfallwirkung auch zu einem unabwendbaren Nachteil für den Beschwerdeführer führen. Aus all dem folgt aber, dass es sich beim innerstaatlichen Verfahren einerseits und beim EuGH-Verfahren andererseits um keine miteinander vergleichbaren Verfahren handelt. Damit sind aber die Voraussetzungen für die Anwendung des Äquivalenzgrundsatzes im Beschwerdefall nicht gegeben. Durch Paragraph 185, Absatz 4, Wr LAO wird eine Äquivalenzverletzung nicht bewirkt. Die Erwägungen zur Wiener Rechtslage finden nicht nur für die Steiermark, sondern auch für Tirol Anwendung, weil auch dieser Gesetzeswortlaut keine andere Beurteilung erlaubt. Aufgrund dieses Ergebnisses erübrigt sich ein Eingehen auf die Frage, ob durch den bloßen Verweis auf ein "Normprüfungsverfahren" in den Bestimmungen in Salzburg, Niederösterreich und Kärnten eine andere Beurteilung geboten ist; wenn schon durch die oben beurteilten landesgesetzlichen Bestimmungen eine Äquivalenzverletzung nicht zu bejahen ist, muss dies um so mehr für den breiteren Tatbestand in drei zuletzt genannten Ländern gelten.

Die Ausgestaltung der für Erstattungsanträge geltenden Verfahren ist Sache der innerstaatlichen Rechtsordnung der einzelnen Staaten, sofern diese Verfahren die Ausübung der von der Gemeinschaftsrechtsordnung verliehenen Rechte nicht praktisch unmöglich machen oder übermäßig erschweren. Eine derartige Erschwerung ist bei keinem der in den Landesabgabenordnungen geregelten Verfahren zu erwarten, zumal stets ausdrücklich die amtswegige Beweisaufnahme vorgesehen ist. Insbesondere schließt die jeweilige Anordnung, dass amtsbekannte Umstände auch zugunsten des Abgabepflichtigen zu prüfen seien, eine Auferlegung der Beweislast an den Abgabepflichtigen aus. Ein den gesetzlichen Anforderungen entsprechendes Beweisverfahren gewährleistet, dass nicht von einer vermuteten Überwälzung oder gar Bereicherung ausgegangen werden kann, deren Nichtvorliegen der Abgabepflichtige beweisen müsste. Der EuGH hat unter RN 113 des Urteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, Rechtssache C-147/01, "WEBER'S WINE WORLD" ausdrücklich dargelegt, dass eine Verwaltungspraxis, nach der allein deshalb eine Abwälzung vermutet wurde, weil der den Verbrauchern dieser Getränke in Rechnung gestellte Preis die Abgabe umfasste, die Geltendmachung des Rückzahlungsanspruches zumindest übermäßig erschwert. Diesen Erwägungen folgend kann aus den Aktivitäten einzelner Anbieter, die nach dem 9. März 2000 ihre Preisreduktionen um den Betrag der Getränkesteuer massiv beworben haben, nicht zwingend auf eine Abwälzung geschlossen werden; zumal sich eine solche Aktivität ohne weiteres als bloße Werbemaßnahme erklären lässt.

Der EuGH hat betont, dass bei der gegenständlichen Selbstbemessungsabgabe ein Nachweis der tatsächlichen Abwälzung nicht ohne die Mitwirkung des Abgabepflichtigen geführt werden kann. Diese Mitwirkungspflicht darf nicht derart überspannt werden, dass sie eine nur durch einen Gegenbeweis zu entkräftigende Vermutung entstehen lässt (RN. 116 Urteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, Rechtssache C-147/01, "WEBER'S WINE WORLD"). Eine Mitwirkungspflicht besteht jedenfalls insoferne, als der Abgabepflichtige der Behörde Zugang zu den Belegen gewähren muss, zu deren Aufbewahrung er verpflichtet ist. Sämtliche Landesabgabenordnungen sehen in Übereinstimmung mit § 132 Abs. 1 BAO eine siebenjährige Aufbewahrungsfrist vor. Die Befürchtungen von Ehrke (EuGH zur Rückzahlungssperre in der WAO, in: Rechts- und Finanzierungspraxis der Gemeinden (RFG), 2003/04, 158 ff, C.3.c, in Druck), dass sämtliche Unterlagen, zu deren Aufbewahrung die Abgabepflichtigen verpflichtet waren, aus den Jahren 1995 und 1996 trotz des im Jahr 2003 noch anhängigen Rechtsmittelverfahrens vernichtet werden dürfen, erscheint aber unbegründet: Es ist zwar richtig, dass außer in § 102 LAO Kärnten in den übrigen Landesabgabenordnungen die in § 132 Abs. 1 BAO enthaltene Wendung "als sie für die Abgabenerhebung betreffende anhängige Verfahren von Bedeutung sind" nicht aufscheint. Diese Fassung des § 132 Abs. 1 BAO besteht seit dem BGBl. I Nr. 28/1999; schon zur früheren Fassung des § 132 Abs. 1 BAO, der die zitierte Wendung nicht enthielt, hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass ein Steuerpflichtiger, der Belege im laufenden Verfahren vernichtet, obwohl er weiß, dass diese Belege noch benötigt werden, sich nicht auf den Ablauf der Aufbewahrungsfrist berufen kann (Hinweis E 24. November 1998, 97/14/0152). Da es hier nur um Verfahren geht, die frühestens Zeiträume seit 1995 betreffen und vor dem 9. März 2000 eingeleitet wurden, kann sich der Abgabepflichtige seiner Pflicht nicht dadurch entledigen, dass er Belege aus dem Rückzahlungszeitraum nicht mehr aufbewahren müsse. In diesem Zusammenhang muss festgehalten werden, dass es hier nicht um Fälle erhöhter Mitwirkungspflicht bei abgabenrechtlichen Begünstigungen (Hinweis E 1. September 1999, 98/16/0232) geht, wie Ehrke aaO richtig aufzeigt. Die Rückzahlungssperren sind gesonderte materiell-rechtliche Tatbestände, die das Recht des Abgabengläubigers beinhalten, eine zu Unrecht erhobene Abgabe unter bestimmten Voraussetzungen zu behalten; solche Ansprüche des Abgabengläubigers sind so zu behandeln, wie jene Tatbestände, die das Recht schaffen, überhaupt eine Abgabe zu erheben.Der EuGH hat betont, dass bei der gegenständlichen Selbstbemessungsabgabe ein Nachweis der tatsächlichen Abwälzung nicht ohne die Mitwirkung des Abgabepflichtigen geführt werden kann. Diese Mitwirkungspflicht darf nicht derart überspannt werden, dass sie eine nur durch einen Gegenbeweis zu entkräftigende Vermutung entstehen lässt (RN. 116 Urteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, Rechtssache C-147/01, "WEBER'S WINE WORLD"). Eine Mitwirkungspflicht besteht jedenfalls insoferne, als der Abgabepflichtige der Behörde Zugang zu den Belegen gewähren muss, zu deren Aufbewahrung er verpflichtet ist. Sämtliche Landesabgabenordnungen sehen in Übereinstimmung mit Paragraph 132, Absatz eins, BAO eine siebenjährige Aufbewahrungsfrist vor. Die Befürchtungen von Ehrke (EuGH zur Rückzahlungssperre in der WAO, in: Rechts- und Finanzierungspraxis der Gemeinden (RFG), 2003/04, 158 ff, C.3.c, in Druck), dass sämtliche Unterlagen, zu deren Aufbewahrung die Abgabepflichtigen verpflichtet waren, aus den Jahren 1995 und 1996 trotz des im Jahr 2003 noch anhängigen Rechtsmittelverfahrens vernichtet werden dürfen, erscheint aber unbegründet: Es ist zwar richtig, dass außer in Paragraph 102, LAO Kärnten in den übrigen Landesabgabenordnungen die in Paragraph 132, Absatz eins, BAO enthaltene Wendung "als sie für die Abgabenerhebung betreffende anhängige Verfahren von Bedeutung sind" nicht aufscheint. Diese Fassung des Paragraph 132, Absatz eins, BAO besteht seit dem Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 28 aus 1999,; schon zur früheren Fassung des Paragraph 132, Absatz eins, BAO, der die zitierte Wendung nicht enthielt, hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass ein Steuerpflichtiger, der Belege im laufenden Verfahren vernichtet, obwohl er weiß, dass diese Belege noch benötigt werden, sich nicht auf den Ablauf der Aufbewahrungsfrist berufen kann (Hinweis E 24. November 1998, 97/14/0152). Da es hier nur um Verfahren geht, die frühestens Zeiträume seit 1995 betreffen und vor dem 9. März 2000 eingeleitet wurden, kann sich der Abgabepflichtige seiner Pflicht nicht dadurch entledigen, dass er Belege aus dem Rückzahlungszeitraum nicht mehr aufbewahren müsse. In diesem Zusammenhang muss festgehalten werden, dass es hier nicht um Fälle erhöhter Mitwirkungspflicht bei abgabenrechtlichen Begünstigungen (Hinweis E 1. September 1999, 98/16/0232) geht, wie Ehrke aaO richtig aufzeigt. Die Rückzahlungssperren sind gesonderte materiell-rechtliche Tatbestände, die das Recht des Abgabengläubigers beinhalten, eine zu Unrecht erhobene Abgabe unter bestimmten Voraussetzungen zu behalten; solche Ansprüche des Abgabengläubigers sind so zu behandeln, wie jene Tatbestände, die das Recht schaffen, überhaupt eine Abgabe zu erheben.

Umfangreiche Ausführungen zum Nachweis der Überwälzung der Getränkesteuer auf die Endverbraucher; für den Fall, dass trotz Heranziehung aller zur Verfügung stehenden Beweismittel eine ziffernmäßige Berechnung des Rückerstattungsanspruches nicht möglich ist, Heranziehung der in sämtlichen Landesabgabenordnungen vorgesehenen Schätzung als ultima ratio.

Lang legt in "Die landesabgabenrechtliche Rückzahlungssperren im Lichte des Getränkesteuerurteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, C 147/01, ÖStZ 2003, 486 ff, Punkt, IV.3." überzeugend dar, dass der Schätzung, wenn sie allen gesetzlichen Anforderungen entspricht, keine gemeinschaftsrechtlichen Bedenken entgegenstehen.Lang legt in "Die landesabgabenrechtliche Rückzahlungssperren im Lichte des Getränkesteuerurteils des EuGH vom 2. Oktober 2003, C 147/01, ÖStZ 2003, 486 ff, Punkt, römisch vier.3." überzeugend dar, dass der Schätzung, wenn sie allen gesetzlichen Anforderungen entspricht, keine gemeinschaftsrechtlichen Bedenken entgegenstehen.