"(1)Absatz eins,Die Mitgliedstaaten befreien folgende Umsätze von der Steuer:
Erziehung von Kindern und Jugendlichen, Schul- und Hochschulunterricht, Aus- und Fortbildung sowie berufliche Umschulung und damit eng verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung;
j) ..."
Nach Art. 133 MwStSystRL können die Mitgliedstaaten die Steuerbefreiung für private Einrichtungen davon abhängig machen, dass keine systematische Gewinnerzielungsabsicht besteht, die Leitung und Verwaltung im Wesentlichen durch ehrenamtliche Personen erfolgt, behördlich genehmigte bzw. unter den Marktpreisen liegende Preise verlangt werden und keine Wettbewerbsverzerrung vorliegt.Nach Artikel 133, MwStSystRL können die Mitgliedstaaten die Steuerbefreiung für private Einrichtungen davon abhängig machen, dass keine systematische Gewinnerzielungsabsicht besteht, die Leitung und Verwaltung im Wesentlichen durch ehrenamtliche Personen erfolgt, behördlich genehmigte bzw. unter den Marktpreisen liegende Preise verlangt werden und keine Wettbewerbsverzerrung vorliegt.
Art. 14 der mit 1. Juli 2006 in Kraft getretenen Verordnung (EG) Nr. 1777/2005 des Rates vom 17. Oktober 2005 ist zu der in der 6. Mehrwertsteuerrichtlinie 77/388/EWG enthaltenen (inhaltlich deckungsgleichen) Vorgängerbestimmung des Art. 132 Abs. 1 lit. i MwStSystRL ergangen und lautete:Artikel 14, der mit 1. Juli 2006 in Kraft getretenen Verordnung (EG) Nr. 1777 aus 2005, des Rates vom 17. Oktober 2005 ist zu der in der 6. Mehrwertsteuerrichtlinie 77/388/EWG enthaltenen (inhaltlich deckungsgleichen) Vorgängerbestimmung des Artikel 132, Absatz eins, Litera i, MwStSystRL ergangen und lautete:
"Die Dienstleistungen der Ausbildung, Fortbildung oder beruflichen Umschulung, die unter den Voraussetzungen des Artikels 13 Teil A Absatz 1 Buchstabe i der Richtlinie 77/388/EWG erbracht werden, umfassen Schulungsmaßnahmen mit direktem Bezug zu einem Gewerbe oder einem Beruf sowie jegliche Schulungsmaßnahme, die dem Erwerb oder der Erhaltung beruflicher Kenntnisse dient. Die Dauer der Ausbildung, Fortbildung oder beruflichen Umschulung ist hierfür unerheblich."
Die genannte Verordnung wurde in der Folge mit Wirksamkeit ab Juli 2011 durch die Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 des Rates vom 15. März 2011 zur Festlegung von Durchführungsvorschriften zur Richtlinie 2006/112/EG ersetzt (siehe deren Art. 64 f). Ihr Art. 44 lautet:Die genannte Verordnung wurde in der Folge mit Wirksamkeit ab Juli 2011 durch die Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282 aus 2011, des Rates vom 15. März 2011 zur Festlegung von Durchführungsvorschriften zur Richtlinie 2006/112/EG ersetzt (siehe deren Artikel 64, f). Ihr Artikel 44, lautet:
"Die Dienstleistungen der Ausbildung, Fortbildung oder beruflichen Umschulung, die unter den Voraussetzungen des Artikels 132 Absatz 1 Buchstabe i der Richtlinie 2006/112/EG erbracht werden, umfassen Schulungsmaßnahmen mit direktem Bezug zu einem Gewerbe oder einem Beruf sowie jegliche Schulungsmaßnahme, die dem Erwerb oder der Erhaltung beruflicher Kenntnisse dient. Die Dauer der Ausbildung, Fortbildung oder beruflichen Umschulung ist hierfür unerheblich."
10 Im Erkenntnis vom 21. November 2013, 2011/15/0109, hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass seit Inkrafttreten der Verordnung (EG) Nr. 1777/205 mit 1. Juli 2006 bzw. deren Nachfolgeverordnung (EU) Nr. 282/2011 für den Tätigkeitsbereich, der von der Befreiungsbestimmung des Art. 132 Abs. 1 lit. i MwStSystRL erfasst wird, ein Mindestumfang verbindlich festgelegt ist. Es sind dies "Schulungsmaßnahmen mit direktem Bezug zu einem Gewerbe oder einem Beruf sowie jegliche Schulungsmaßnahme, die dem Erwerb oder der Erhaltung beruflicher Kenntnisse dient. Die Dauer der Ausbildung, Fortbildung oder beruflichen Umschulung ist hiefür unerheblich." Die angeführten Schulungsmaßnahmen sind daher - unbeschadet der Regelung des Art. 133 MwStSystRL - in jedem Fall von der Befreiungsbestimmung erfasst, unabhängig davon, ob sie sich in einem Mitgliedstaat als eine den öffentlichen Schulen vergleichbare Tätigkeit darstellen (Hinweis auf Ruppe/Achatz, UStG4, § 6 Tz 310).10 Im Erkenntnis vom 21. November 2013, 2011/15/0109, hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass seit Inkrafttreten der Verordnung (EG) Nr. 1777/205 mit 1. Juli 2006 bzw. deren Nachfolgeverordnung (EU) Nr. 282 aus 2011, für den Tätigkeitsbereich, der von der Befreiungsbestimmung des Artikel 132, Absatz eins, Litera i, MwStSystRL erfasst wird, ein Mindestumfang verbindlich festgelegt ist. Es sind dies "Schulungsmaßnahmen mit direktem Bezug zu einem Gewerbe oder einem Beruf sowie jegliche Schulungsmaßnahme, die dem Erwerb oder der Erhaltung beruflicher Kenntnisse dient. Die Dauer der Ausbildung, Fortbildung oder beruflichen Umschulung ist hiefür unerheblich." Die angeführten Schulungsmaßnahmen sind daher - unbeschadet der Regelung des Artikel 133, MwStSystRL - in jedem Fall von der Befreiungsbestimmung erfasst, unabhängig davon, ob sie sich in einem Mitgliedstaat als eine den öffentlichen Schulen vergleichbare Tätigkeit darstellen (Hinweis auf Ruppe/Achatz, UStG4, Paragraph 6, Tz 310).
11 Das revisionswerbende Finanzamt stellt außer Streit, dass im vorliegenden Fall die organisatorischen Voraussetzungen für das Vorliegen eines schulähnlichen Betriebes vorliegen. Auch handle es sich bei der mitbeteiligten Partei zweifelsfrei um eine berufsbildende Einrichtung, die Kenntnisse berufsbildender Art oder der Berufsausübung dienende Fertigkeiten vermittle. Jedoch erfülle sie keine den öffentlichen Schulen vergleichbare Zielsetzung. Es gebe näher ausgeführte wesentliche Unterschiede hinsichtlich der Konzeption, der Zulassungsvoraussetzungen sowie hinsichtlich der Abschlussmodalitäten. Das Bundesfinanzgericht habe auf jegliche Feststellungen und Ausführungen zum Vorliegen einer Einrichtung von mit den öffentlichen Schulen vergleichbarer Zielsetzung verzichtet. Im Erkenntnis vom 21. November 2013 sei der Verwaltungsgerichtshof offenbar vom Vorliegen einer derartigen Einrichtung ausgegangen, sodass er auf das Vorliegen hier strittiger Kriterien nicht weiter habe eingehen müssen. In dem seinerzeit entschiedenen Fall sei überdies im Gegensatz zum nunmehrigen Revisionsfall eine Anerkennung der Einrichtung durch eine für den Bildungsbereich zuständige Bundesbehörde vorgelegen. Der EuGH untersage es ausdrücklich, Bildungseinrichtungen sämtlicher privaten Einrichtungen von der Umsatzsteuer zu befreien. Um dieser Forderung des EuGH im Urteil vom 28. November 2013, C-319/12, nachzukommen, hätte das Bundesfinanzgericht den Nachweis einer auf gesetzlicher Grundlage oder auf der Grundlage einer Verordnung erfolgten Anerkennung der Fortbildungseinrichtung verlangen müssen, um vom Vorliegen einer "andere(n) Einrichtung mit vergleichbarer Zielsetzung" iSd Art. 132 Abs. 1 lit. i MwStSystRL ausgehen zu können.11 Das revisionswerbende Finanzamt stellt außer Streit, dass im vorliegenden Fall die organisatorischen Voraussetzungen für das Vorliegen eines schulähnlichen Betriebes vorliegen. Auch handle es sich bei der mitbeteiligten Partei zweifelsfrei um eine berufsbildende Einrichtung, die Kenntnisse berufsbildender Art oder der Berufsausübung dienende Fertigkeiten vermittle. Jedoch erfülle sie keine den öffentlichen Schulen vergleichbare Zielsetzung. Es gebe näher ausgeführte wesentliche Unterschiede hinsichtlich der Konzeption, der Zulassungsvoraussetzungen sowie hinsichtlich der Abschlussmodalitäten. Das Bundesfinanzgericht habe auf jegliche Feststellungen und Ausführungen zum Vorliegen einer Einrichtung von mit den öffentlichen Schulen vergleichbarer Zielsetzung verzichtet. Im Erkenntnis vom 21. November 2013 sei der Verwaltungsgerichtshof offenbar vom Vorliegen einer derartigen Einrichtung ausgegangen, sodass er auf das Vorliegen hier strittiger Kriterien nicht weiter habe eingehen müssen. In dem seinerzeit entschiedenen Fall sei überdies im Gegensatz zum nunmehrigen Revisionsfall eine Anerkennung der Einrichtung durch eine für den Bildungsbereich zuständige Bundesbehörde vorgelegen. Der EuGH untersage es ausdrücklich, Bildungseinrichtungen sämtlicher privaten Einrichtungen von der Umsatzsteuer zu befreien. Um dieser Forderung des EuGH im Urteil vom 28. November 2013, C-319/12, nachzukommen, hätte das Bundesfinanzgericht den Nachweis einer auf gesetzlicher Grundlage oder auf der Grundlage einer Verordnung erfolgten Anerkennung der Fortbildungseinrichtung verlangen müssen, um vom Vorliegen einer "andere(n) Einrichtung mit vergleichbarer Zielsetzung" iSd Artikel 132, Absatz eins, Litera i, MwStSystRL ausgehen zu können.
12 Nach Art. 132 Abs. 1 lit. i MwStSystRL sind die dort genannten Bildungsdienstleistungen nur dann befreit, wenn sie von Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit Bildungsaufgaben betraut sind, oder von anderen Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung erbracht werden. Diese anderen Einrichtungen, d.h. private Einrichtungen, müssen somit die Voraussetzung erfüllen, dass sie eine vergleichbare Zielsetzung wie die genannten Einrichtungen des öffentlichen Rechts haben. Aus dem Wortlaut von Art. 132 Abs. 1 lit. i MwStSystRL geht eindeutig hervor, dass diese Bestimmung den Mitgliedstaaten nicht erlaubt, die Mehrwertsteuerbefreiung von Bildungsdienstleistungen sämtlichen privaten Einrichtungen zu gewähren, die solche Leistungen erbringen, unter Einschluss von Einrichtungen, deren Zielsetzung nicht mit der von Einrichtungen des öffentlichen Rechts vergleichbar ist (vgl. EuGH vom 28. November 2013, C-319/12, MDDP, Rn. 35 f, 46).12 Nach Artikel 132, Absatz eins, Litera i, MwStSystRL sind die dort genannten Bildungsdienstleistungen nur dann befreit, wenn sie von Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit Bildungsaufgaben betraut sind, oder von anderen Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung erbracht werden. Diese anderen Einrichtungen, d.h. private Einrichtungen, müssen somit die Voraussetzung erfüllen, dass sie eine vergleichbare Zielsetzung wie die genannten Einrichtungen des öffentlichen Rechts haben. Aus dem Wortlaut von Artikel 132, Absatz eins, Litera i, MwStSystRL geht eindeutig hervor, dass diese Bestimmung den Mitgliedstaaten nicht erlaubt, die Mehrwertsteuerbefreiung von Bildungsdienstleistungen sämtlichen privaten Einrichtungen zu gewähren, die solche Leistungen erbringen, unter Einschluss von Einrichtungen, deren Zielsetzung nicht mit der von Einrichtungen des öffentlichen Rechts vergleichbar ist vergleiche , EuGH vom 28. November 2013, C-319/12, MDDP, Rn. 35 f, 46).
13 Überschreitet ein Mitgliedstaat sein Ermessen, indem er Leistungen oder Steuerpflichtige befreit, für die nach der fraglichen Bestimmung der Mehrwertsteuerrichtlinie eine solche Befreiung objektiv nicht gewährt werden kann, kann sich der Betroffene unmittelbar auf Art. 132 Abs. 1 lit. i MwStSystRL berufen, und damit erreichen, dass die Befreiung nicht auf ihn angewandt wird (vgl. EuGH vom 28. November 2013, C-319/12, MDDP, Rn. 52). Hingegen erlaubt es Art. 168 MwStSystRL dem Steuerpflichtigen nicht, sowohl von der im nationalen Recht vorgesehenen Befreiung Gebrauch zu machen als auch das Vorsteuerabzugsrecht in Anspruch zu nehmen (vgl. Rn. 45 des soeben angeführten Urteils).13 Überschreitet ein Mitgliedstaat sein Ermessen, indem er Leistungen oder Steuerpflichtige befreit, für die nach der fraglichen Bestimmung der Mehrwertsteuerrichtlinie eine solche Befreiung objektiv nicht gewährt werden kann, kann sich der Betroffene unmittelbar auf Artikel 132, Absatz eins, Litera i, MwStSystRL berufen, und damit erreichen, dass die Befreiung nicht auf ihn angewandt wird vergleiche , EuGH vom 28. November 2013, C-319/12, MDDP, Rn. 52). Hingegen erlaubt es Artikel 168, MwStSystRL dem Steuerpflichtigen nicht, sowohl von der im nationalen Recht vorgesehenen Befreiung Gebrauch zu machen als auch das Vorsteuerabzugsrecht in Anspruch zu nehmen vergleiche , Rn. 45 des soeben angeführten Urteils).
14 Wie aus Erwägungsgrund 3 zur Verordnung (EG) Nr. 1777/2005 bzw. Erwägungsgrund 5 zur Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 hervorgeht, enthalten die Verordnungen spezifische Regelungen zu einzelnen Anwendungsfragen, gegenständlich zur Frage, welche konkreten Schulungsmaßnahmen als "Ausbildung, Fortbildung und berufliche Umschulung zu verstehen sind. An der Voraussetzung, dass diese Schulungsmaßnahmen von Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder von anderen Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung erbracht werden müssen, tritt dadurch keine Änderung ein. Eine gegenteilige Aussage findet sich auch nicht in dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 21. November 2013, 2011/15/0109.14 Wie aus Erwägungsgrund 3 zur Verordnung (EG) Nr. 1777 aus 2005, bzw. Erwägungsgrund 5 zur Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282 aus 2011, hervorgeht, enthalten die Verordnungen spezifische Regelungen zu einzelnen Anwendungsfragen, gegenständlich zur Frage, welche konkreten Schulungsmaßnahmen als "Ausbildung, Fortbildung und berufliche Umschulung zu verstehen sind. An der Voraussetzung, dass diese Schulungsmaßnahmen von Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder von anderen Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung erbracht werden müssen, tritt dadurch keine Änderung ein. Eine gegenteilige Aussage findet sich auch nicht in dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 21. November 2013, 2011/15/0109.
15 Die Steuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Z 11 lit. a UStG 1994 erfordert, dass die private Einrichtung eine mit den öffentlichen Schulen vergleichbare Tätigkeit ausübt. Als Maßstab für die Vergleichbarkeit mit der Tätigkeit einer öffentlichen Schule war nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur wortgleichen (Vorgänger)Bestimmung des § 6 Z 11 UStG 1972 grundsätzlich auf den Inhalt des Lehrstoffes abzustellen; dieser musste nach Umfang und Lehrziel annähernd dem von öffentlichen Schulen entsprechen (vgl. Melhardt/Tumpel, UStG2, § 6 Rz 415, sowie Ruppe, UStG3, § 6 Tz 309 mit zahlreichen Hinweisen auf die Rechtsprechung). Das Erfordernis des (insbesondere dem Umfang nach) vergleichbaren Lehrstoffes widerspricht - wie aufgezeigt - den angeführten Verordnungen. In unionskonformer Auslegung der nationalen Steuerbefreiung hat eine derartige Prüfung im Geltungsbereich der Verordnungen nicht stattzufinden. Der in § 6 Abs. 1 Z 11 lit. a UStG 1994 normierte Vergleich privater Bildungseinrichtungen mit öffentlichen Schulen hat durch die unionsrechtlichen Vorgaben eine Änderung erfahren, sodass davon auszugehen ist, dass schon bei Vorliegen vergleichbarer Zielsetzungen die Steuerbefreiung auch privaten Bildungseinrichtungen zu gewähren ist (vgl. Ruppe/Achatz, UStG4, § 6 Tz 310).15 Die Steuerbefreiung des Paragraph 6, Absatz eins, Ziffer 11, Litera a, UStG 1994 erfordert, dass die private Einrichtung eine mit den öffentlichen Schulen vergleichbare Tätigkeit ausübt. Als Maßstab für die Vergleichbarkeit mit der Tätigkeit einer öffentlichen Schule war nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur wortgleichen (Vorgänger)Bestimmung des Paragraph 6, Ziffer 11, UStG 1972 grundsätzlich auf den Inhalt des Lehrstoffes abzustellen; dieser musste nach Umfang und Lehrziel annähernd dem von öffentlichen Schulen entsprechen vergleiche , Melhardt/Tumpel, UStG2, Paragraph 6, Rz 415, sowie Ruppe, UStG3, Paragraph 6, Tz 309 mit zahlreichen Hinweisen auf die Rechtsprechung). Das Erfordernis des (insbesondere dem Umfang nach) vergleichbaren Lehrstoffes widerspricht - wie aufgezeigt - den angeführten Verordnungen. In unionskonformer Auslegung der nationalen Steuerbefreiung hat eine derartige Prüfung im Geltungsbereich der Verordnungen nicht stattzufinden. Der in Paragraph 6, Absatz eins, Ziffer 11, Litera a, UStG 1994 normierte Vergleich privater Bildungseinrichtungen mit öffentlichen Schulen hat durch die unionsrechtlichen Vorgaben eine Änderung erfahren, sodass davon auszugehen ist, dass schon bei Vorliegen vergleichbarer Zielsetzungen die Steuerbefreiung auch privaten Bildungseinrichtungen zu gewähren ist vergleiche , Ruppe/Achatz, UStG4, Paragraph 6, Tz 310).
16 Nach der Rechtsprechung des EuGH ist es Aufgabe des nationalen Gerichts, die Zielsetzung und die Bedingungen der Tätigkeit des Steuerpflichtigen im Vergleich mit den Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit Bildungsaufgaben betraut sind, im Einzelfall zu untersuchen (vgl. Urteil vom 28. November 2013, C- 319/12, MDDP, Rn. 54). Dies hat das Bundesfinanzgericht verkannt, indem es das Vorliegen einer vergleichbaren Zielsetzung ohne jegliche Prüfung unterstellt hat.16 Nach der Rechtsprechung des EuGH ist es Aufgabe des nationalen Gerichts, die Zielsetzung und die Bedingungen der Tätigkeit des Steuerpflichtigen im Vergleich mit den Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit Bildungsaufgaben betraut sind, im Einzelfall zu untersuchen vergleiche , Urteil vom 28. November 2013, C- 319/12, MDDP, Rn. 54). Dies hat das Bundesfinanzgericht verkannt, indem es das Vorliegen einer vergleichbaren Zielsetzung ohne jegliche Prüfung unterstellt hat.
17 Das angefochtene Erkenntnis war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.17 Das angefochtene Erkenntnis war daher gemäß Paragraph 42, Absatz 2, Ziffer eins, VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.
Wien, am 15. September 2016