Der Beschwerdeführer erzielte im Streitjahr unter anderem gewerbliche Einkünfte aus seiner Tätigkeit als Gastwirt. Seinen Gewinn ermittelte er gemäß § 4 Abs. 1 EStG 1972. Zum 31. Juli 1987 hatte er die als Teilbetrieb zum Betriebsvermögen der Gastwirtschaft zählenden fünf Ferienhäuser (Chalets) in sein Privatvermögen übernommen. Bei der Berechnung des Aufgabegewinnes setzte der Beschwerdeführer den Entnahmewert der Ferienhäuser mit S 1,035.965,-- an.Der Beschwerdeführer erzielte im Streitjahr unter anderem gewerbliche Einkünfte aus seiner Tätigkeit als Gastwirt. Seinen Gewinn ermittelte er gemäß Paragraph 4, Absatz eins, EStG 1972. Zum 31. Juli 1987 hatte er die als Teilbetrieb zum Betriebsvermögen der Gastwirtschaft zählenden fünf Ferienhäuser (Chalets) in sein Privatvermögen übernommen. Bei der Berechnung des Aufgabegewinnes setzte der Beschwerdeführer den Entnahmewert der Ferienhäuser mit S 1,035.965,-- an.
Anläßlich einer das Streitjahr umfassenden abgabenbehördlichen Prüfung stellte der Prüfer unter anderem fest, daß das vom Beschwerdeführer zur Ermittlung des Entnahmewertes der Ferienhäuser verwendete Sachverständigengutachten gefälscht war. Der Prüfer ermittelte daher den Entnahmewert der Ferienhäuser im Schätzungsweg mit S 1,961.000,-- und berechnete davon ausgehend den Veräußerungsgewinn mit S 1,722.812,--.
Gegen den dieser Auffassung folgenden Einkommensteuerbescheid erhob der Beschwerdeführer mit der Begründung Berufung, der vom Prüfer ermittelte Veräußerungsgewinn sei mit dem halben Steuersatz zu versteuern. Weiters seien die mit dem Prüfer einvernehmlich festgelegten, bereits zum Entnahmezeitpunkt der Ferienhäuser erkennbaren Reparaturkosten in Höhe von S 500.000,-- nicht vom Substanzwert, sondern vom "Entnahmewert" in Abzug zu bringen.
Das Finanzamt gab dieser Berufung mit Berufungsvorentscheidung vollinhaltlich statt.
Mit seinem dennoch gestellten Antrag auf Entscheidung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz erstrebte der Beschwerdeführer die Anerkennung des schon in seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr ausgewiesenen Entnahmewertes für die Ferienhäuser von S 1,035.965,--. Er setzte sich hiebei über ein dem Antrag angeschlossenes Sachverständigengutachten, in dem der Verkehrswert der Ferienhäuser ohne Berücksichtigung des Grund und Bodens zum 31. Juli 1987 mit S 1,921.000,-- ausgewiesen wurde, bzw. über ein ebenfalls angeschlossenes Nachtragsgutachten, wonach der Verkehrswert der Ferienhäuser auf Grund von im Winter des Jahres 1989/1990 eingetretener starker Wassereinbrüche mit S 1,712.000,-- beziffert wurde, hinweg; dies mit der Begründung, daß der Gutachter bei der Ermittlung des Ertragswertes für den Grundanteil nur 20 Prozent der geschätzten Jahresmiete ausgeschieden habe, dieser Wert aber "völlig unrealistisch" sei. Wäre der Sachverständige nämlich beauftragt worden, den Verkehrswert der Gebäude unter Berücksichtigung des Grundanteiles zu ermitteln, so hätte er den Verkehrswert nach einer vom Beschwerdeführer vorgelegten Eigenberechnung mit S 1,014.055,-- annehmen müssen. Mit seinem dennoch gestellten Antrag auf Entscheidung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz erstrebte der Beschwerdeführer die Anerkennung des schon in seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr ausgewiesenen Entnahmewertes für die Ferienhäuser von S 1,035.965,--. Er setzte sich hiebei über ein dem Antrag angeschlossenes Sachverständigengutachten, in dem der Verkehrswert der Ferienhäuser ohne Berücksichtigung des Grund und Bodens zum 31. Juli 1987 mit S 1,921.000,-- ausgewiesen wurde, bzw. über ein ebenfalls angeschlossenes Nachtragsgutachten, wonach der Verkehrswert der Ferienhäuser auf Grund von im Winter des Jahres 1989 aus 1990, eingetretener starker Wassereinbrüche mit S 1,712.000,-- beziffert wurde, hinweg; dies mit der Begründung, daß der Gutachter bei der Ermittlung des Ertragswertes für den Grundanteil nur 20 Prozent der geschätzten Jahresmiete ausgeschieden habe, dieser Wert aber "völlig unrealistisch" sei. Wäre der Sachverständige nämlich beauftragt worden, den Verkehrswert der Gebäude unter Berücksichtigung des Grundanteiles zu ermitteln, so hätte er den Verkehrswert nach einer vom Beschwerdeführer vorgelegten Eigenberechnung mit S 1,014.055,-- annehmen müssen.
Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung teilweise Folge. Zu dem vor dem Verwaltungsgerichtshof noch strittigen Punkt des Entnahmewertes der Ferienhäuser führte die belangte Behörde im wesentlichen folgendes aus:
Da der Sachverständige in seinem Nachtragsgutachten von durch starke Wassereinbrüche im Winter des Jahres 1989/1990 verursachten Wasserschäden spreche, seien diese Schäden für die Bewertung zum 31. Juli 1987 (das ist der Tag der Übernahme der Ferienhäuser ins Privatvermögen des Beschwerdeführers) unmaßgebend. Hingegen werde der vom Sachverständigen in seinem ursprünglichen Gutachten ausgewiesene Verkehrswert der Ferienhäuser von S 1,921.000,-- als maßgebender Wert im Entnahmezeitpunkt angesehen, zumal die nachfolgend angestellte Kontrollrechnung zu fast demselben Wert führe: Da der Sachverständige in seinem Nachtragsgutachten von durch starke Wassereinbrüche im Winter des Jahres 1989 aus 1990, verursachten Wasserschäden spreche, seien diese Schäden für die Bewertung zum 31. Juli 1987 (das ist der Tag der Übernahme der Ferienhäuser ins Privatvermögen des Beschwerdeführers) unmaßgebend. Hingegen werde der vom Sachverständigen in seinem ursprünglichen Gutachten ausgewiesene Verkehrswert der Ferienhäuser von S 1,921.000,-- als maßgebender Wert im Entnahmezeitpunkt angesehen, zumal die nachfolgend angestellte Kontrollrechnung zu fast demselben Wert führe:
"Grund und Boden (lt. Vorlageantrag) S 1.800.000,--
Sachwert Gebäude (lt. Gutachten, aber
ohne Berücksichtigung der Wasser-
schäden) S 2,916.000,--
Sachwert gesamt (Grund und Gebäude) S 4,716.000,--
Ertragswert (lt. Vorlageantrag) S 1,327.110,--
Sachwert und Ertragswert S 6,043.110,--
Mittelwert S 3,021.555,--
abzüglich Grundanteil (Mittelwert) S 1,104.155,--
Verkehrswert Gebäude S 1,917.400,--"
Dieser Kontrollrechnung der belangten Behörde liegt die Auffassung zugrunde, daß bei der Ermittlung des Verkehrswertes der Ferienhäuser des Beschwerdeführers der Wert des Grund und Bodens nur in dem Verhältnis ausgeschieden werden darf, in dem er in den Verkehrswert Eingang gefunden hat. Dies könne schlüssig nur in der Art und Weise geschehen, daß aus den sowohl im Sachwert als auch im Ertragswert enthaltenen Grundanteilen ein Mittelwert errechnet und dieser vom Verkehrswert in Abzug gebracht werde.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend machende Beschwerde.
Die belangte Behörde hat die Verwaltungsakten vorgelegt und in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Soweit die Beschwerde eine Verletzung des Parteiengehörs im Abgabenverfahren geltend macht, weil die belangte Behörde dem Beschwerdeführer keine Gelegenheit zum Hinweis gegeben hätte, "daß die Wasserschäden ihre Ursachen bei Mängeln in der Bauführung dieser Gebäude hatten", übersieht sie, daß die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid lediglich von dem im vom Beschwerdeführer selbst beigebrachten Nachtragsgutachten des Sachverständigen dargestellten Sachverhalt ausgegangen ist. Da hieraus nicht hervorgeht, daß die im Winter des Jahres 1989/1990 aufgetretenen Schäden durch Wassereinbrüche schon zum 31. Juli 1987 vorhanden waren, kann der belangten Behörde eine Verletzung des Parteiengehörs nicht mit Recht zum Vorwurf gemacht werden. Soweit die Beschwerde eine Verletzung des Parteiengehörs im Abgabenverfahren geltend macht, weil die belangte Behörde dem Beschwerdeführer keine Gelegenheit zum Hinweis gegeben hätte, "daß die Wasserschäden ihre Ursachen bei Mängeln in der Bauführung dieser Gebäude hatten", übersieht sie, daß die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid lediglich von dem im vom Beschwerdeführer selbst beigebrachten Nachtragsgutachten des Sachverständigen dargestellten Sachverhalt ausgegangen ist. Da hieraus nicht hervorgeht, daß die im Winter des Jahres 1989 aus 1990, aufgetretenen Schäden durch Wassereinbrüche schon zum 31. Juli 1987 vorhanden waren, kann der belangten Behörde eine Verletzung des Parteiengehörs nicht mit Recht zum Vorwurf gemacht werden.
Eine inhaltliche Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides erblickt die Beschwerde darin, daß die belangte Behörde "durch die Ermittlung des Wertes des Grund und Bodens nach dem Verhältnis der Verkehrswerte" gegen die Vorschrift des § 4 Abs. 1 letzer Satz EStG 1972 verstoßen habe, die besage, "daß Gewinne oder Verluste aus der Veräußerung oder Entnahme und sonstige Wertänderungen von Grund und Boden nicht zu berücksichtigen sind". Die Beschwerde meint, im Sinne des hg. Erkenntnisses vom 7. September 1990, Zl. 86/14/0084, hätte der "Differenzmethode" gegenüber der "Methode des Sachwertverhältnisses" der Vorzug eingeräumt werden müssen. Eine inhaltliche Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides erblickt die Beschwerde darin, daß die belangte Behörde "durch die Ermittlung des Wertes des Grund und Bodens nach dem Verhältnis der Verkehrswerte" gegen die Vorschrift des Paragraph 4, Absatz eins, letzer Satz EStG 1972 verstoßen habe, die besage, "daß Gewinne oder Verluste aus der Veräußerung oder Entnahme und sonstige Wertänderungen von Grund und Boden nicht zu berücksichtigen sind". Die Beschwerde meint, im Sinne des hg. Erkenntnisses vom 7. September 1990, Zl. 86/14/0084, hätte der "Differenzmethode" gegenüber der "Methode des Sachwertverhältnisses" der Vorzug eingeräumt werden müssen.
Im besagen Erkenntnis hat der Verwaltungsgerichtshof zum Ausdruck gebracht, daß in seiner bisherigen Rechtsprechung sowohl die Differenzmethode als auch die Methode des Sachwertverhältnisses als geeignete Methoden zur Aufteilung des Wertes einer bebauten Liegenschaft in Gebäudewert und Wert von Grund und Boden angesehen wurden. Die Differenzmethode, bei der nach Feststellung des Wertes von Grund und Boden der Gebäudewert als "Restgröße" ermittelt wird, könne allerdings nur in jenen Fällen zu einem wirklichkeitsnahen Ergebnis führen, in denen der Wert von Grund und Boden (unter Berücksichtigung des wertbeeinflußenden Umstandes der Bebauung) unbedenklich festgestellt werden könne und überdies der tatsächliche gesamte Kaufpreis für die bebaute Liegenschaft weitestgehend ihrem Verkehrswert entspreche. Träfen diese beiden Voraussetzungen nicht zu, so sei der Methode des Sachwertverhältnisses der Vorzug zu geben, wobei der Verkehrswert der gesamten Liegenschaft festgestellt, in seine beiden Komponenten Gebäudewert und Wert von Grund und Boden aufgeteilt und in diesem Verhältnis mit dem tatsächlichen Kaufpreis verglichen bzw. zu diesem in Relation gesetzt wird.
Diese Ausführungen betreffen die Aufteilung der Anschaffungskosten einer Liegenschaft auf den Gebäudewert einerseits und auf den Wert von Grund und Boden andererseits.
Der im Beschwerdefall zu beurteilende Sachverhalt ist insoweit anders gelagert, als es nicht um die Aufteilung der Anschaffungskosten von bebauten Liegenschaften, sondern um die Ermittlung des Teilwertes von Gebäuden anläßlich ihrer Entnahme aus einem Betriebsvermögen geht. Die damalige Aussage des Verwaltungsgerichtshofes, daß der einen oder anderen Methode unter gewissen Voraussetzungen der Vorzug zu geben sei, ist daher nicht zu tatsächlichen Verhältnissen, wie sie im nunmehrigen Beschwerdefall vorliegen, getroffen worden. Vielmehr gilt im Beschwerdefall die im besagten Erkenntnis bestätigte Grundregel, daß sowohl die Differenzmethode als auch die Methode des Sachwertverhältnisses geeignete Methoden zur Aufteilung des Wertes von bebauten Liegenschaften in Gebäudewert und Wert von Grund und Boden darstellen. Infolgedessen kann die behauptete Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides nicht allein daraus abgeleitet werden, daß die belangte Behörde - noch dazu nur bei der Kontrolle des vom Beschwerdeführer selbst beigebrachten ursprünglichen Sachverständigengutachtens - die Methode des Sachwertverhältnisses angewendet hat.
Auf Grund des Gesagten mußte die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abgewiesen werden. Diese Entscheidung konnte gemäß § 12 Abs. 1 Z. 2 VwGG im Dreiersenat getroffen werden. Auf Grund des Gesagten mußte die Beschwerde gemäß Paragraph 42, Absatz eins, VwGG als unbegründet abgewiesen werden. Diese Entscheidung konnte gemäß Paragraph 12, Absatz eins, Ziffer 2, VwGG im Dreiersenat getroffen werden.
Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 416/1994, insbesondere deren Art. III Abs. 2. Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die Paragraphen 47, ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers Bundesgesetzblatt Nr. 416 aus 1994,, insbesondere deren Artikel römisch drei, Absatz 2,