Verwaltungsgerichtshof (VwGH)

Dem Gerichtshof der Europäischen Union werden gemäß Art. 267 AEUV folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:Dem Gerichtshof der Europäischen Union werden gemäß Artikel 267, AEUV folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

1. Ergibt sich aus dem Unionsrecht eine unmittelbar anwendbare Regelung, die einem Steuerpflichtigen, dem das Finanzamt in einer Situation, wie sie in den Ausgangsverfahren vorliegt, nicht rechtzeitig ein Umsatzsteuerguthaben erstattet, einen Anspruch auf Verzugszinsen einräumt, sodass er diesen Anspruch beim Finanzamt bzw. bei den Verwaltungsgerichten geltend machen kann, obwohl das nationale Recht eine solche Zinsenregelung nicht vorsieht?

Für den Fall der Bejahung der 1. Vorlagefrage:

2. Ist es auch im Falle der durch eine nachträgliche Entgeltminderung nach Art. 90 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem entstandenen Umsatzsteuerforderung des Steuerpflichtigen zulässig, dass die Verzinsung erst nach Ablauf eines angemessenen Zeitraumes, der dem Finanzamt zur Überprüfung der Richtigkeit des vom Steuerpflichtigen geltend gemachten Anspruches zur Verfügung steht, beginnt? 2. Ist es auch im Falle der durch eine nachträgliche Entgeltminderung nach Artikel 90, Absatz eins, der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem entstandenen Umsatzsteuerforderung des Steuerpflichtigen zulässig, dass die Verzinsung erst nach Ablauf eines angemessenen Zeitraumes, der dem Finanzamt zur Überprüfung der Richtigkeit des vom Steuerpflichtigen geltend gemachten Anspruches zur Verfügung steht, beginnt?

3. Hat der Umstand, dass das nationale Recht eines Mitgliedstaates keine Verzinsungsregelung für die verspätete Gutschrift von Umsatzsteuerguthaben enthält, zur Folge, dass von den nationalen Gerichten bei der Bemessung der Zinsen die in Art. 27 Abs. 2 zweiter Unterabsatz der Richtlinie 2008/9/EG des Rates vom 12. Februar 2008 zur Regelung der Erstattung der Mehrwertsteuer gemäß der Richtlinie 2006/112/EG an nicht im Mitgliedstaat der Erstattung, sondern in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Steuerpflichtige angeordnete Rechtsfolge auch dann zur Anwendung zu bringen ist, wenn die Ausgangsverfahren nicht in den Anwendungsbereich dieser Richtlinie fallen? 3. Hat der Umstand, dass das nationale Recht eines Mitgliedstaates keine Verzinsungsregelung für die verspätete Gutschrift von Umsatzsteuerguthaben enthält, zur Folge, dass von den nationalen Gerichten bei der Bemessung der Zinsen die in Artikel 27, Absatz 2, zweiter Unterabsatz der Richtlinie 2008/9/EG des Rates vom 12. Februar 2008 zur Regelung der Erstattung der Mehrwertsteuer gemäß der Richtlinie 2006/112/EG an nicht im Mitgliedstaat der Erstattung, sondern in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Steuerpflichtige angeordnete Rechtsfolge auch dann zur Anwendung zu bringen ist, wenn die Ausgangsverfahren nicht in den Anwendungsbereich dieser Richtlinie fallen?

Der EuGH hat mit Urteil vom 12. Mai 2021, C-844/19, zu Recht erkannt, dass "Art. 90 Abs. 1 und Art. 183 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem [...] in Verbindung mit dem Grundsatz der steuerlichen Neutralität dahin auszulegen [sind], dass eine Erstattung, die sich aus einer Berichtigung der Steuerbemessungsgrundlage nach Art. 90 Abs. 1 dieser Richtlinie ergibt, ebenso wie eine Erstattung eines Vorsteuerüberschusses nach Art. 183 dieser Richtlinie zu verzinsen ist, wenn sie nicht innerhalb einer angemessenen Frist erfolgt". Aus dem Urteil des EuGH ergibt sich, dass sich die unionsrechtliche Pflicht zur Verzinsung von Mehrwertsteuerbeträgen nicht aus unmittelbar anwendbarem Unionsrecht ergibt. Der EuGH sprach aber aus, dass der Verwaltungsgerichtshof alles in seiner Zuständigkeit Liegende zu unternehmen habe, um die volle Wirksamkeit und Erfüllung dieser unionsrechtlichen Verpflichtung durch eine unionsrechtskonforme Auslegung des nationalen Rechts bzw. durch eine unionsrechtskonforme analoge Anwendung von Bestimmungen aus der gesamten nationalen Rechtsordnung sicherzustellen.Der EuGH hat mit Urteil vom 12. Mai 2021, C-844/19, zu Recht erkannt, dass "Art. 90 Absatz eins und Artikel 183, der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem [...] in Verbindung mit dem Grundsatz der steuerlichen Neutralität dahin auszulegen [sind], dass eine Erstattung, die sich aus einer Berichtigung der Steuerbemessungsgrundlage nach Artikel 90, Absatz eins, dieser Richtlinie ergibt, ebenso wie eine Erstattung eines Vorsteuerüberschusses nach Artikel 183, dieser Richtlinie zu verzinsen ist, wenn sie nicht innerhalb einer angemessenen Frist erfolgt". Aus dem Urteil des EuGH ergibt sich, dass sich die unionsrechtliche Pflicht zur Verzinsung von Mehrwertsteuerbeträgen nicht aus unmittelbar anwendbarem Unionsrecht ergibt. Der EuGH sprach aber aus, dass der Verwaltungsgerichtshof alles in seiner Zuständigkeit Liegende zu unternehmen habe, um die volle Wirksamkeit und Erfüllung dieser unionsrechtlichen Verpflichtung durch eine unionsrechtskonforme Auslegung des nationalen Rechts bzw. durch eine unionsrechtskonforme analoge Anwendung von Bestimmungen aus der gesamten nationalen Rechtsordnung sicherzustellen.

In Bezug auf die Mehrwertsteuer ergibt sich aus dem Urteil des EuGH vom 12. Mai 2021, C-844/19, dass die Durchführung des Art. 183 der RL 2006/112/EG zugrunde liegenden Anspruchs auf Erstattung des Mehrwertsteuerüberschusses zwar in ihrer näheren Ausgestaltung in die Verfahrensautonomie der Mitgliedstaaten fällt, dies jedoch nichts daran ändert, dass diese Autonomie durch die Grundsätze der Äquivalenz und Effektivität begrenzt wird (vgl. auch EuGH 12.5.2011, Enel Maritsa Iztok 3, C-107/10, Rn 29; 24.10.2013, Rafinaria Steaua Romana, C-431/12, Rn 20).In Bezug auf die Mehrwertsteuer ergibt sich aus dem Urteil des EuGH vom 12. Mai 2021, C-844/19, dass die Durchführung des Artikel 183, der RL 2006/112/EG zugrunde liegenden Anspruchs auf Erstattung des Mehrwertsteuerüberschusses zwar in ihrer näheren Ausgestaltung in die Verfahrensautonomie der Mitgliedstaaten fällt, dies jedoch nichts daran ändert, dass diese Autonomie durch die Grundsätze der Äquivalenz und Effektivität begrenzt wird vergleiche auch EuGH 12.5.2011, Enel Maritsa Iztok 3, C-107/10, Rn 29; 24.10.2013, Rafinaria Steaua Romana, C-431/12, Rn 20).

Das Recht der Steuerpflichtigen, von der von ihnen geschuldeten Mehrwertsteuer die Mehrwertsteuer abzuziehen, die bereits als Vorsteuer die von ihnen erworbenen Gegenstände und empfangenen Dienstleistungen belastet hat, ist ein fundamentaler Grundsatz des durch das Unionsrecht geschaffenen gemeinsamen Mehrwertsteuersystems (vgl. z. B. EuGH 6.9.2012, Gabor Toth, C-324/11, Rn 23; 11.12.2014, Idexx Laboratories, C-590/13, Rn 30 und 31; 9.7.2015, Radu Florin, C-183/14, Rn 56).Das Recht der Steuerpflichtigen, von der von ihnen geschuldeten Mehrwertsteuer die Mehrwertsteuer abzuziehen, die bereits als Vorsteuer die von ihnen erworbenen Gegenstände und empfangenen Dienstleistungen belastet hat, ist ein fundamentaler Grundsatz des durch das Unionsrecht geschaffenen gemeinsamen Mehrwertsteuersystems vergleiche z. B. EuGH 6.9.2012, Gabor Toth, C-324/11, Rn 23; 11.12.2014, Idexx Laboratories, C-590/13, Rn 30 und 31; 9.7.2015, Radu Florin, C-183/14, Rn 56).

Art. 183 der RL 2006/112/EG sieht keine unmittelbar anwendbare unionsrechtliche Verpflichtung zur Zahlung von Zinsen auf den zu erstattenden Mehrwertsteuerüberschuss - oder gar den Zeitpunkt, ab dem solche Zinsen geschuldet werden - vor. Dieser Umstand bedeutet - nach der Rechtsprechung des EuGH - jedoch nicht, dass die von den Mitgliedstaaten autonom festzulegenden Einzelheiten hinsichtlich der Verzinsung der Mehrwertsteuerbeträge von der unionsrechtlichen Kontrolle freigestellt sind (vgl. 6.5.2012, Enel Maritsa Iztok 3, C 107/10, Rn 27 und 28; 24.10.2013, Rafinaria Steaua Romana, C 431/12, Rn 19; 6.7.2017, Glencore Agriculture, C-254/16, Rn 18). Dabei verlangt der Grundsatz der Neutralität des Mehrwertsteuersystems, dass die finanziellen Verluste, die dem Gläubiger, wenn ihm der Mehrwertsteuerüberschuss nicht innerhalb einer angemessenen Frist erstattet wird, durch die fehlende Verfügbarkeit der fraglichen Geldbeträge entstehen, durch eine Zinszahlung ausgeglichen werden (vgl. Rafinaria Steaua Romana, Rn 23; Glencore Agriculture, Rn 22).Artikel 183, der RL 2006/112/EG sieht keine unmittelbar anwendbare unionsrechtliche Verpflichtung zur Zahlung von Zinsen auf den zu erstattenden Mehrwertsteuerüberschuss - oder gar den Zeitpunkt, ab dem solche Zinsen geschuldet werden - vor. Dieser Umstand bedeutet - nach der Rechtsprechung des EuGH - jedoch nicht, dass die von den Mitgliedstaaten autonom festzulegenden Einzelheiten hinsichtlich der Verzinsung der Mehrwertsteuerbeträge von der unionsrechtlichen Kontrolle freigestellt sind vergleiche 6.5.2012, Enel Maritsa Iztok 3, C 107/10, Rn 27 und 28; 24.10.2013, Rafinaria Steaua Romana, C 431/12, Rn 19; 6.7.2017, Glencore Agriculture, C-254/16, Rn 18). Dabei verlangt der Grundsatz der Neutralität des Mehrwertsteuersystems, dass die finanziellen Verluste, die dem Gläubiger, wenn ihm der Mehrwertsteuerüberschuss nicht innerhalb einer angemessenen Frist erstattet wird, durch die fehlende Verfügbarkeit der fraglichen Geldbeträge entstehen, durch eine Zinszahlung ausgeglichen werden vergleiche Rafinaria Steaua Romana, Rn 23; Glencore Agriculture, Rn 22).

Das österreichische materielle Abgabenrecht kennt im Bereich der Umsatzsteuer keine spezifische Verzugszinsenpflicht, mit der im Sinne der Rechtsprechung des EuGH die finanziellen Verluste durch die fehlende Verfügbarkeit der Geldbeträge durch eine Zinszahlung ausgeglichen würden. Auch das österreichische Abgabenverfahrensrecht sieht keine allgemeine Verzinsung von Abgabenschulden oder Abgabengutschriften vor. Allerdings enthält die BAO für mehrere konkret definierte Tatbestände sehr wohl Zinsfolgen.

Mit dem Budgetbegleitgesetz 2001 wurde (nur) für den Bereich der Einkommensteuer und Körperschaftsteuer eine (begrenzte) "grundsätzliche" Verzinsung eingeführt. § 205 BAO regelt dazu die sogenannten Anspruchszinsen und sieht - allerdings begrenzt für einen Zeitraum von maximal 48 Monaten ab dem auf das Steuerjahr folgenden Oktober - "Nachforderungszinsen" (zugunsten des Abgabengläubigers, also des Fiskus) und "Gutschriftszinsen" (zugunsten der Abgabepflichtigen) vor, die sich auf Basis der Differenz zwischen einer neuerlichen Abgabenfestsetzung und der bisher festgesetzt gewesenen Abgabe ergeben können. In den Erläuterungen zum Budgetbegleitgesetz 2001, BGBl. I Nr. 142/2000, mit welchem die Regelung des § 205 BAO eingeführt wurde, wird ausgeführt, der Zweck der Anspruchszinsenregelung sei "nach dem Vorbild des § 233a der (deutschen) Abgabenordnung 1977, die (möglichen) Zinsvorteile bzw. Zinsnachteile auszugleichen, die sich aus unterschiedlichen Zeitpunkten der Abgabenfestsetzungen ergeben" (ErlRV 311 BlgNR 21. GP 196). Eine andere, nicht auf Einkommensteuer und Körperschaftsteuer beschränkte Zinsregelung enthält § 205a BAO, der Beschwerdezinsen regelt und damit erst im Rechtsmittelstadium greift. Für den Fall, dass eine Abgabenvorschreibung zu einer Nachforderung führt und diese Nachforderung zwar mit Rechtsmittel bekämpft, aber während des Rechtsmittelverfahrens bereits an das Finanzamt entrichtet wird, normiert § 205a BAO zu Gunsten der im Rechtsmittel erfolgreichen Abgabepflichtigen auf Antrag einen Anspruch auf Beschwerdezinsen für den Zeitraum ab Entrichtung bis zur Bekanntgabe der die Abgabe herabsetzenden Rechtsmittelerledigung, um den erlittenen Zinsnachteil abzugelten. Da § 205a BAO auf eine entrichtete Abgabenschuldigkeit abstellt, kommt er bei Fällen ausstehender Zuerkennung eines Guthabens nicht zum Tragen (vgl. VwGH 31.3.2017, Ra 2016/13/0034). Wurde demgegenüber von Abgabepflichtigen die Abgabenschuld nicht entrichtet und gemäß § 212a BAO eine Aussetzung der Abgabeneinhebung während des Rechtsmittelverfahrens beantragt, sind für den spiegelbildlichen Zinsvorteil Aussetzungszinsen seitens der Abgabepflichtigen zu entrichten.Mit dem Budgetbegleitgesetz 2001 wurde (nur) für den Bereich der Einkommensteuer und Körperschaftsteuer eine (begrenzte) "grundsätzliche" Verzinsung eingeführt. Paragraph 205, BAO regelt dazu die sogenannten Anspruchszinsen und sieht - allerdings begrenzt für einen Zeitraum von maximal 48 Monaten ab dem auf das Steuerjahr folgenden Oktober - "Nachforderungszinsen" (zugunsten des Abgabengläubigers, also des Fiskus) und "Gutschriftszinsen" (zugunsten der Abgabepflichtigen) vor, die sich auf Basis der Differenz zwischen einer neuerlichen Abgabenfestsetzung und der bisher festgesetzt gewesenen Abgabe ergeben können. In den Erläuterungen zum Budgetbegleitgesetz 2001, Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 142 aus 2000,, mit welchem die Regelung des Paragraph 205, BAO eingeführt wurde, wird ausgeführt, der Zweck der Anspruchszinsenregelung sei "nach dem Vorbild des Paragraph 233 a, der (deutschen) Abgabenordnung 1977, die (möglichen) Zinsvorteile bzw. Zinsnachteile auszugleichen, die sich aus unterschiedlichen Zeitpunkten der Abgabenfestsetzungen ergeben" (ErlRV 311 BlgNR 21. Gesetzgebungsperiode 196). Eine andere, nicht auf Einkommensteuer und Körperschaftsteuer beschränkte Zinsregelung enthält Paragraph 205 a, BAO, der Beschwerdezinsen regelt und damit erst im Rechtsmittelstadium greift. Für den Fall, dass eine Abgabenvorschreibung zu einer Nachforderung führt und diese Nachforderung zwar mit Rechtsmittel bekämpft, aber während des Rechtsmittelverfahrens bereits an das Finanzamt entrichtet wird, normiert Paragraph 205 a, BAO zu Gunsten der im Rechtsmittel erfolgreichen Abgabepflichtigen auf Antrag einen Anspruch auf Beschwerdezinsen für den Zeitraum ab Entrichtung bis zur Bekanntgabe der die Abgabe herabsetzenden Rechtsmittelerledigung, um den erlittenen Zinsnachteil abzugelten. Da Paragraph 205 a, BAO auf eine entrichtete Abgabenschuldigkeit abstellt, kommt er bei Fällen ausstehender Zuerkennung eines Guthabens nicht zum Tragen vergleiche VwGH 31.3.2017, Ra 2016/13/0034). Wurde demgegenüber von Abgabepflichtigen die Abgabenschuld nicht entrichtet und gemäß Paragraph 212 a, BAO eine Aussetzung der Abgabeneinhebung während des Rechtsmittelverfahrens beantragt, sind für den spiegelbildlichen Zinsvorteil Aussetzungszinsen seitens der Abgabepflichtigen zu entrichten.

Die BAO kennt zwar keine allgemeine Verzinsung von Abgabenschulden, enthält sehr wohl aber mehrere Zinstatbestände, die dem Verwaltungsgerichtshof - solange der nationale Gesetzgeber keine entsprechende Regelung getroffen hat - in Verfahren beantragter Zinsen von Umsatzsteuer-Ansprüchen eine Rechtsanalogie zur Auflösung des derzeit bestehenden Normenkonflikts zwischen nationalem Recht und (nicht unmittelbar anwendbarem) Unionsrecht erlauben. In entsprechender Anwendung des diesen Bestimmungen zu Grunde liegenden Regelungsprinzips besteht der vom Unternehmer geltend gemachte Zinsenanspruch für die durch eine Berufungsentscheidung für einen bestimmten Zeitraum entstandene Abgabengutschrift betreffend Umsatzsteuer zu Recht. Als Zinssatz legen sowohl § 205 als auch § 205a und § 212a BAO zwei Prozentpunkte über dem Basiszinssatz fest. Dieser Zinssatz ist daher auch in Fällen der Verzinsung von Umsatzsteuer-Ansprüchen heranzuziehen.Die BAO kennt zwar keine allgemeine Verzinsung von Abgabenschulden, enthält sehr wohl aber mehrere Zinstatbestände, die dem Verwaltungsgerichtshof - solange der nationale Gesetzgeber keine entsprechende Regelung getroffen hat - in Verfahren beantragter Zinsen von Umsatzsteuer-Ansprüchen eine Rechtsanalogie zur Auflösung des derzeit bestehenden Normenkonflikts zwischen nationalem Recht und (nicht unmittelbar anwendbarem) Unionsrecht erlauben. In entsprechender Anwendung des diesen Bestimmungen zu Grunde liegenden Regelungsprinzips besteht der vom Unternehmer geltend gemachte Zinsenanspruch für die durch eine Berufungsentscheidung für einen bestimmten Zeitraum entstandene Abgabengutschrift betreffend Umsatzsteuer zu Recht. Als Zinssatz legen sowohl Paragraph 205, als auch Paragraph 205 a und Paragraph 212 a, BAO zwei Prozentpunkte über dem Basiszinssatz fest. Dieser Zinssatz ist daher auch in Fällen der Verzinsung von Umsatzsteuer-Ansprüchen heranzuziehen.

Unionsrechtlich kann ein zinsfreier Zeitraum für eine angemessene abgabenrechtliche Prüfung bestehen (vgl. etwa EuGH 12.5.2011, Enel Maritsa Iztok 3, C-107/10; 24.10.2013, Rafinaria Steaua Romana, C-431/12; 6.7.2017, Glencore Agriculture, C-254/16; und 28. 2.2018, Nidera BV, C-387/16), der den Beginn des Verzinsungszeitraumes verschiebt. Im vorliegenden Fall hat der Unternehmer erst für den Zeitraum ab Jänner 2012 eine Verzinsung der Ansprüche betreffend Umsatzsteuer 2007 beantragt. Ab Jänner 2012 kann nicht mehr von einer zinsfreien Periode ausgegangen werden.Unionsrechtlich kann ein zinsfreier Zeitraum für eine angemessene abgabenrechtliche Prüfung bestehen vergleiche etwa EuGH 12.5.2011, Enel Maritsa Iztok 3, C-107/10; 24.10.2013, Rafinaria Steaua Romana, C-431/12; 6.7.2017, Glencore Agriculture, C-254/16; und 28. 2.2018, Nidera BV, C-387/16), der den Beginn des Verzinsungszeitraumes verschiebt. Im vorliegenden Fall hat der Unternehmer erst für den Zeitraum ab Jänner 2012 eine Verzinsung der Ansprüche betreffend Umsatzsteuer 2007 beantragt. Ab Jänner 2012 kann nicht mehr von einer zinsfreien Periode ausgegangen werden.