Zwischen den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens ist allein die Rechtsfrage strittig, ob betreffend die Benützung der von der Beschwerdeführerin betriebenen Fitnesseinrichtungen die Entgelte für die ausgegebenen Halbjahres- und Jahreskarten getrennt in einen begünstigten Teil (Grundstück) und in einen nicht begünstigten Teil (Fitnessgeräte) teils nach dem begünstigten Steuersatz und teils nach dem Normalsteuersatz zu versteuern sind.
Mit der nunmehr vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Berufungsentscheidung vertrat die belangte Behörde in teilweiser Bestätigung der Bescheide des Finanzamtes (die teilweise vorgenommene Abänderung der erstinstanzlichen Bescheide ist nicht beschwerdegegenständlich) die Auffassung, der Nutzungsvertrag betreffend Fitnessgeräte beinhalte keineswegs die Miete eines bestimmten Grundstücksteiles zum ausschließlichen Gebrauch für die Dauer der Nutzung. Der Benützer der Fitnessgeräte könne nämlich während seiner Sportausübung andere Benützer von der Nutzung des Raumes nicht ausschließen und habe keinen Anspruch auf die ausschließliche Nutzung einer bestimmten Fläche des Raumes. Der Nutzungsvertrag erstrecke sich nur auf die Sportgeräte. Gegenstand des Vertrages sei nur die Gebrauchsüberlassung an den Fitnessgeräten in ihrer Gesamtheit als Betriebsvorrichtung. Die Zurverfügungstellung von Umkleide-, Dusch- und WC-Räumen sei als unselbständige Nebenleistung im Rahmen der Gesamtleistung anzusehen. Bei Fitnesseinrichtungen liege eine Vergleichbarkeit mit der Miete von Kegelbahnen und Schießstätten vor, bei denen nach der Literatur (Dorazil-Frühwald u.a., Kommentar zum Umsatzsteuergesetz, Anm. 12 zu § 10 UStG) der begünstigte Steuersatz nicht zur Anwendung komme. Es stünde nicht die Vermietung und Verpachtung eines Grundstückes im Vordergrund. Dafür spreche auch der Umstand, daß neben der Benützung der Fitnessgeräte auch eine Beratung bezüglich der Erstellung eines Trainingsplanes für das vom Leistungsnehmer besonders erwünschte Ziel, wie Body-Building, Fitness oder für Figurberatung (Kosmetik) bei Anwesenheit eines Trainers in Anspruch genommen werden könne. Dem Begehren des beschwerdeführenden Vereins auf Aufteilung der Entgelte für die Benützung der Fitnesseinrichtungen habe daher nicht entsprochen werden können. Mit der nunmehr vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Berufungsentscheidung vertrat die belangte Behörde in teilweiser Bestätigung der Bescheide des Finanzamtes (die teilweise vorgenommene Abänderung der erstinstanzlichen Bescheide ist nicht beschwerdegegenständlich) die Auffassung, der Nutzungsvertrag betreffend Fitnessgeräte beinhalte keineswegs die Miete eines bestimmten Grundstücksteiles zum ausschließlichen Gebrauch für die Dauer der Nutzung. Der Benützer der Fitnessgeräte könne nämlich während seiner Sportausübung andere Benützer von der Nutzung des Raumes nicht ausschließen und habe keinen Anspruch auf die ausschließliche Nutzung einer bestimmten Fläche des Raumes. Der Nutzungsvertrag erstrecke sich nur auf die Sportgeräte. Gegenstand des Vertrages sei nur die Gebrauchsüberlassung an den Fitnessgeräten in ihrer Gesamtheit als Betriebsvorrichtung. Die Zurverfügungstellung von Umkleide-, Dusch- und WC-Räumen sei als unselbständige Nebenleistung im Rahmen der Gesamtleistung anzusehen. Bei Fitnesseinrichtungen liege eine Vergleichbarkeit mit der Miete von Kegelbahnen und Schießstätten vor, bei denen nach der Literatur (Dorazil-Frühwald u.a., Kommentar zum Umsatzsteuergesetz, Anmerkung 12 zu Paragraph 10, UStG) der begünstigte Steuersatz nicht zur Anwendung komme. Es stünde nicht die Vermietung und Verpachtung eines Grundstückes im Vordergrund. Dafür spreche auch der Umstand, daß neben der Benützung der Fitnessgeräte auch eine Beratung bezüglich der Erstellung eines Trainingsplanes für das vom Leistungsnehmer besonders erwünschte Ziel, wie Body-Building, Fitness oder für Figurberatung (Kosmetik) bei Anwesenheit eines Trainers in Anspruch genommen werden könne. Dem Begehren des beschwerdeführenden Vereins auf Aufteilung der Entgelte für die Benützung der Fitnesseinrichtungen habe daher nicht entsprochen werden können.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften. Der beschwerdeführende Verein erachtet sich in seinem Recht auf Aufteilung der Entgelte aus den "Halb- und Jahreskarten" betreffend einerseits die Grundfläche und andererseits die Fitnesseinrichtungen und auf Anwendung des begünstigten Steuersatzes auf das Entgelt betreffend die Grundfläche verletzt.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Gemäß § 10 Abs. 2 Z. 5 Abs. 1 UStG 1972 (in der auf den Beschwerdefall anzuwendenden Fassung) ermäßigt sich der Steuersatz (soweit das für den Beschwerdefall von Bedeutung ist) für die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken. Nicht begünstigt sind jedoch die Vermietung und Verpachtung von Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören, auch wenn sie wesentliche Bestandteile eines Grundstückes sind, sowie eine als Nebenleistung erbrachte Lieferung von Wärme. Gemäß Paragraph 10, Absatz 2, Ziffer 5, Absatz eins, UStG 1972 (in der auf den Beschwerdefall anzuwendenden Fassung) ermäßigt sich der Steuersatz (soweit das für den Beschwerdefall von Bedeutung ist) für die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken. Nicht begünstigt sind jedoch die Vermietung und Verpachtung von Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören, auch wenn sie wesentliche Bestandteile eines Grundstückes sind, sowie eine als Nebenleistung erbrachte Lieferung von Wärme.
Der beschwerdeführende Verein strebt in Darlegung des geltend gemachten Beschwerdegrundes der inhaltlichen Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides das Ziel an, auch die Benützung von Fitnessgeräten dahin aufzuteilen, daß ein Teil dieser Benützung der Räumlichkeit und damit dem Grundstück zuzurechnen ist, in der bzw. auf dem das genannte Sportgerät aufgestellt ist.
Dieser Argumentation vermag sich der Verwaltungsgerichtshof aus folgenden Gründen nicht anzuschließen: Zwar ist bereits wiederholt betreffend die Frage der entgeltlichen Benützung von Sport- bzw. Freizeitanlagen (vgl. die hg. Erkenntnisse vom 5. März 1990, Zl. 88/15/0080, und vom 16. März 1987, Zl. 85/15/0255, auf die gemäß § 43 Abs. 2 VwGG verwiesen wird) ausgesprochen worden, daß es auf die Ausschließlichkeit des Gebrauches eines Grundstückes bzw. einer Räumlichkeit durch einen einzelnen Benützer keineswegs ankommt (worauf die belangte Behörde zu Unrecht verwiesen hat), doch übersieht der beschwerdeführende Verein, daß bei Ausübung der sportlichen Tätigkeit an Fitnessgeräten anders als beim Minigolf- oder Tennisspiel der Grundstückskomponente im Rahmen des Leistungsaustausches lediglich eine ganz untergeordnete Bedeutung zukommt, die gegenüber der im Vordergrund stehenden Gerätebenützung zu vernachlässigen ist. Kommt aber der Grundstücksüberlassung keine eigenständige Bedeutung zu, so ist das gesamte Entgelt dem Normalsteuersatz zu unterziehen (vgl. Kranich-Siegl-Waba, Mehrwertsteuerhandbuch5 Anm. 10 zu § 10 UStG 1972, Seite 242 Abs. 2). Dieser Argumentation vermag sich der Verwaltungsgerichtshof aus folgenden Gründen nicht anzuschließen: Zwar ist bereits wiederholt betreffend die Frage der entgeltlichen Benützung von Sport- bzw. Freizeitanlagen vergleiche die hg. Erkenntnisse vom 5. März 1990, Zl. 88/15/0080, und vom 16. März 1987, Zl. 85/15/0255, auf die gemäß Paragraph 43, Absatz 2, VwGG verwiesen wird) ausgesprochen worden, daß es auf die Ausschließlichkeit des Gebrauches eines Grundstückes bzw. einer Räumlichkeit durch einen einzelnen Benützer keineswegs ankommt (worauf die belangte Behörde zu Unrecht verwiesen hat), doch übersieht der beschwerdeführende Verein, daß bei Ausübung der sportlichen Tätigkeit an Fitnessgeräten anders als beim Minigolf- oder Tennisspiel der Grundstückskomponente im Rahmen des Leistungsaustausches lediglich eine ganz untergeordnete Bedeutung zukommt, die gegenüber der im Vordergrund stehenden Gerätebenützung zu vernachlässigen ist. Kommt aber der Grundstücksüberlassung keine eigenständige Bedeutung zu, so ist das gesamte Entgelt dem Normalsteuersatz zu unterziehen vergleiche Kranich-Siegl-Waba, Mehrwertsteuerhandbuch5 Anmerkung 10 zu Paragraph 10, UStG 1972, Seite 242 Absatz 2,).
Der angefochtene Bescheid ist daher im Ergebnis nicht mit inhaltlicher Rechtswidrigkeit belastet. Da ausgehend von der im Ergebnis richtigen Rechtsansicht der belangten Behörde die von der Beschwerde als fehlend gerügten Feststellungen entbehrlich waren, liegt auch die behauptete Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften nicht vor, weshalb die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen war. Der angefochtene Bescheid ist daher im Ergebnis nicht mit inhaltlicher Rechtswidrigkeit belastet. Da ausgehend von der im Ergebnis richtigen Rechtsansicht der belangten Behörde die von der Beschwerde als fehlend gerügten Feststellungen entbehrlich waren, liegt auch die behauptete Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften nicht vor, weshalb die Beschwerde gemäß Paragraph 42, Absatz eins, VwGG als unbegründet abzuweisen war.
Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG im Zusammenhang mit der Verordnung vom 17. April 1989, BGBl. Nr. 206. Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die Paragraphen 47, ff VwGG im Zusammenhang mit der Verordnung vom 17. April 1989, Bundesgesetzblatt Nr. 206.