Verwaltungsgerichtshof (VwGH)

Rechtssatz für 90/13/0156

Entscheidungsart

Erkenntnis

Dokumenttyp

Rechtssatz

Rechtssatznummer

1

Geschäftszahl

90/13/0156

Entscheidungsdatum

27.06.1991

Index

33 Bewertungsrecht

Norm

BewG 1955 §11 Abs4;
BewG 1955 §31;

Beachte

Miterledigung (miterledigt bzw zur gemeinsamen Entscheidung verbunden): 90/13/0157

Rechtssatz

Die einen landwirtschaftlichen und forstwirtschaftlichen Betrieb betreffenden Zahlungsmittel, Geldforderungen, Wertpapiere und Geldschulden stellen nach dem österreichischen und nach dem deutschen BewG kein Zubehör dar. Es handelt sich vielmehr der Art nach um "umlaufende Betriebsmittel", die aus verwaltungsökonomischen Gründen nicht beim landwirtschaftlichen Vermögen erfaßt werden.

European Case Law Identifier (ECLI)

ECLI:AT:VWGH:1991:1990130156.X01

Im RIS seit

14.01.2002

Dokumentnummer

JWR_1990130156_19910627X01

Rechtssatz für 90/13/0156

Entscheidungsart

Erkenntnis

Dokumenttyp

Rechtssatz

Rechtssatznummer

2

Geschäftszahl

90/13/0156

Entscheidungsdatum

27.06.1991

Index

33 Bewertungsrecht
39/03 Doppelbesteuerung

Norm

BewG 1955 §11 Abs4;
BewG 1955 §31;
DBAbk BRD 1955 Art14 Abs1 lita;

Beachte

Miterledigung (miterledigt bzw zur gemeinsamen Entscheidung verbunden): 90/13/0157

Rechtssatz

Art 14 Abs 1 lit a DBAbk BRD 1955 bietet keinen Anhaltspunkt, daß dem Begriff "Zubehör" Zahlungsmittel, Geldforderungen, Wertpapiere und Geldschulden zuzuordnen wären, obwohl diese Wirtschaftsgüter nach dem Bewertungsrecht beider Vertragsstaaten kein Zubehör darstellen und überdies im Bewertungsrecht beider Vertragsstaaten ausdrücklich festgelegt ist, daß zwar Zubehör, nicht aber diese Wirtschaftsgüter zum ausländischen (landwirtschaftlichen) Grundbesitz zählen.

European Case Law Identifier (ECLI)

ECLI:AT:VWGH:1991:1990130156.X02

Im RIS seit

14.01.2002

Dokumentnummer

JWR_1990130156_19910627X02

Rechtssatz für 90/13/0156

Entscheidungsart

Erkenntnis

Dokumenttyp

Rechtssatz

Rechtssatznummer

3

Geschäftszahl

90/13/0156

Entscheidungsdatum

27.06.1991

Index

32/01 Finanzverfahren allgemeines Abgabenrecht

Norm

BAO §115 Abs4;

Beachte

Miterledigung (miterledigt bzw zur gemeinsamen Entscheidung verbunden): 90/13/0157

Hinweis auf Stammrechtssatz

GRS wie 3166/79 E 30. November 1981 VwSlg 5633 F/1981 RS 4

Stammrechtssatz

Mit dem Grundsatz von Treu und Glauben wird nicht ganz allgemein das Vertrauen des Abgabepflichtigen auf die Rechtsbeständigkeit einer unrichtigen abgabenrechtlichen Beurteilung geschützt. Vielmehr müssen besondere Umstände vorliegen, die ein Abgehen von der bisherigen Rechtsauffassung für die Vergangenheit unbillig erscheinen lassen, wie dies zB der Fall sein kann, wenn eine bestimmte Vorgangsweise, die sich später als unrichtig herausstellt, von der Behörde ausdrücklich angeordnet worden war.

European Case Law Identifier (ECLI)

ECLI:AT:VWGH:1991:1990130156.X03

Im RIS seit

14.01.2002

Dokumentnummer

JWR_1990130156_19910627X03

Entscheidungstext 90/13/0156

Entscheidungsart

Erkenntnis

Dokumenttyp

Entscheidungstext

Geschäftszahl

90/13/0156

Entscheidungsdatum

27.06.1991

Index

32/01 Finanzverfahren allgemeines Abgabenrecht;
33 Bewertungsrecht;
39/03 Doppelbesteuerung;

Norm

BAO §115 Abs4;
BewG 1955 §11 Abs4;
BewG 1955 §31;
DBAbk BRD 1955 Art14 Abs1 lita;

Beachte

Miterledigung (miterledigt bzw zur gemeinsamen Entscheidung verbunden): 90/13/0157

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die beiden Beschwerden des N gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 27. April 1990, Zl. GA 8-1230-1990, betreffend Aufhebung des Vermögensteuerbescheides ab 1. Jänner 1982 im Aufsichtsweg, sowie gegen den Bescheid derselben belangten Behörde vom 27. April 1990, Zl. GA 8-1230/1-1990, betreffend Aufhebung des Vermögensteuerbescheides ab 1. Jänner 1983 im Aufsichtsweg, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerden werden als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 6.070,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Der Beschwerdeführer ist Eigentümer land- und forstwirtschaftlicher Betriebe in Österreich und in der Bundesrepublik Deutschland (BRD). Er hat Wohnsitze in beiden Staaten, der Mittelpunkt der Lebensinteressen liegt in Österreich.

Mit den angefochtenen Bescheiden hob die belangte Behörde die Vermögensteuerbescheide des (österreichischen) Finanzamtes ab dem 1. Jänner 1982 und ab dem 1. Jänner 1983 gemäß § 299 Abs. 4 BAO wegen Rechtswidrigkeit ihres Inhalts auf. In der Bemessungsgrundlage für die (österreichische) Vermögensteuer wären nämlich Forderungen, Zahlungsmittel, Geschäftsguthaben und Genossenschaftsanteile, die den in der BRD befindlichen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Beschwerdeführers beträfen, nicht enthalten. Der Besteuerungsanspruch an diesen Vermögenswerten stehe aber nach dem Doppelbesteuerungsabkommen mit der BRD Österreich zu, weil die Vermögenswerte nach österreichischem wie deutschem Recht nicht zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen und daher auch nicht zum unbeweglichen Vermögen zählten, an dem der BRD als dem Lagestaat das Besteuerungsrecht zukomme. Es handle sich bei diesen Vermögenswerten vielmehr um anderes Vermögen im Sinne des Doppelbesteuerungsabkommens, für das Österreich den Besteuerungsanspruch habe. Die genannten Vermögensteuerbescheide seien daher unter Verletzung dieser Abkommensregelung ergangen und wären gemäß § 299 Abs. 4 BAO aufzuheben, um (in rechtmäßiger Ermessensübung) eine gleichmäßige (einem ähnlichen Fall gemäß einer Verständigungsvereinbarung entsprechende) Besteuerung zu erwirken.

Beide Beschwerden machen sowohl inhaltliche Rechtswidrigkeit der angefochtenen Bescheide als auch deren Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die wegen ihres persönlichen und sachlichen Zusammenhanges zur gemeinsamen Behandlung verbundenen Beschwerden erwogen:

1. Nach Art. 2 des Abkommens zwischen der Republik Österreich und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie der Gewerbesteuern und der Grundsteuern, BGBl. Nr. 221/55 (DBA), sind in der BRD wie in der Republik Österreich die (jeweilige) Vermögensteuer Steuern im Sinne dieses Abkommens. Welchem Vertragsstaat das Besteuerungsrecht für Vermögen zukommt, regelt Art. 14 DBA, der lautet:

"(1) Das Besteuerungsrecht für Vermögen einer Person, soweit es aus

a)

unbeweglichem Vermögen (einschließlich des Zubehörs),

b)

durch Pfandrecht an einem Grundstück gesicherten Forderungen,

              c)              gewerblichen Unternehmen einschließlich der Unternehmen der Seeschiffahrt, Binnenschiffahrt und Luftfahrt sowie der Eisenbahnunternehmen,

              d)              Vermögen, das der Ausübung eines freien Berufes dient, in einem der Vertragsstaaten besteht, hat der Staat, der das Besteuerungsrecht für die Einkünfte aus diesem Vermögen hat.

(2) Das Besteuerungsrecht für anderes Vermögen einer Person hat der Vertragsstaat, in dem die Person ihren Wohnsitz hat."

Was unter das "unbewegliche Vermögen" im Sinne des Art. 14 Abs. 1 lit. a DBA im einzelnen fällt, legt die die Vermögensbesteuerung unmittelbar betreffende Abkommensbestimmung des Art. 14 nicht dar. Es ist jedoch in Rechnung zu stellen, daß auch Art. 3 DBA die Besteuerung von "unbeweglichem Vermögen" - und zwar die Besteuerung der Einkünfte aus solchem Vermögen - zum Gegenstand hat. Nach Art. 3 Abs. 2 DBA umfaßt der Begriff des unbeweglichen Vermögens auch (sogar) land- und forstwirtschaftliche NEBENbetriebe, woraus zu schließen ist, daß auch land- und forstwirtschaftliche Betriebe als solche (erst recht) zum unbeweglichen Vermögen zählen. Verbleibende Zweifel würde das Schlußprotokoll zu Art. 3 DBA zerstreuen, demzufolge unter Einkünften, die bei der Veräußerung von unbeweglichem Vermögen erzielt werden, auch Einkünfte aus der Veräußerung eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes zu verstehen sind. Das Schrifttum ist ebenfalls der Meinung, daß land- und forstwirtschaftliches Vermögen unbewegliches Vermögen im Sinne des Art. 14 Abs. 1 lit. a DBA darstellt (Philipp-Pollak-Loukota, Internationales Steuerrecht, DBA-BRD I/2 Seite 3). Auch die Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens nehmen diesen Standpunkt ein. Sie ziehen nicht in Zweifel, daß der BRD das Recht zur Vermögensbesteuerung des dort gelegenen land- und forstwirtschaftlichen Vermögens des Beschwerdeführers zusteht, wie sich dies aus Art. 14 Abs. 1 im Zusammenhalt mit Art. 3 DBA ergibt.

2. Streit besteht zwischen den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens jedoch darüber, ob auch den deutschen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb betreffende Zahlungsmittel (Geldbestände), Geldforderungen (Lieferforderungen) und Genossenschaftsanteile unter das land- und forstwirtschaftliche Vermögen und damit unter das unbewegliche Vermögen im Sinne des Art. 14 Abs. 1 lit. a DBA fallen. Diese Frage hat die belangte Behörde jedenfalls bezüglich der Zahlungsmittel und Geldforderungen aus folgenden Gründen zu Recht verneint:

Das DBA zwischen der Republik Österreich und der BRD wurde am 4. Oktober 1954 unterzeichnet. Zu diesem Zeitpunkt existierte noch kein OECD-Musterabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (siehe Philipp-Pollak-Loukota, aaO, Z. 011); ein solches Abkommen kann daher entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers auch nicht Muster für das DBA mit der BRD gewesen sein. Es ist aber in Rechnung zu stellen, daß die Vertragsstaaten bei Unterzeichnung des DBA weitgehend vergleichbare Steuerrechtssysteme vorfanden. Für die hier in Rede stehende Vermögensteuer gehörte bei Abkommensunterzeichnung in der BRD das Vermögensteuergesetz in der Fassung vom 10. Juni 1954, dBGBl. 1954 I Seite 137, dem Rechtsbestand an (siehe auch Gürsching-Stenger, Kommentar zum Bewertungsgesetz und Vermögensteuergesetz8, Einführung VStG Anm. 5). In Österreich war zur Zeit der Abkommensunterzeichnung bereits das Vermögensteuergesetz 1954 vom 7. Juli 1954 beschlossen und am 26. August 1954 im Bundesgesetzblatt unter der Nr. 192 kundgemacht. Diese Vermögensteuergesetze geben allerdings keine Auskunft darüber, was zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen gehört. Beide Gesetze knüpfen vielmehr an das Vermögen im Sinne des Bewertungsgesetzes an (siehe insbesondere § 4 öVStG 1954 und § 4 dVStG in der genannten Fassung). Bei Unterzeichnung des DBA galt in der BRD wie in Österreich das (deutsche) Reichsbewertungsgesetz vom 16. Oktober 1934, RGBl I Seite 1035 (RBewG 1934; siehe Gürsching-Stenger, aaO, Einführung BewG Anm. 8 ff, sowie § 86 des öBewG 1955 vom 13. Juli 1955, BGBl. Nr. 148). Den Vertragsstaaten mußte nun bei Vertragsabschluß in erster Linie daran gelegen gewesen sein, bei der Vermögensteuer jene Doppelbesteuerung auszuschalten, die auf Grund ihrer im wesentlichen gleichen Rechtslage - ihrer Vermögensteuergesetze im Zusammenhang mit dem RBewG 1934 - eintreten konnte. Diese Rechtslage stellt sich für land- und forstwirtschaftliches Vermögen folgendermaßen dar:

Nach § 29 Abs. 1 RBewG 1934 gehörten zum landwirtschaftlichen Vermögen alle Teile (insbesondere Grund und Boden, Gebäude, stehende und UMLAUFENDE BETRIEBSMITTEL , Nebenbetriebe und Sonderkulturen) einer wirtschaftlichen Einheit, die dauernd einem landwirtschaftlichen Hauptzweck dient (landwirtschaftlicher Betrieb). Nach Abs. 2 der Gesetzesstelle galten als Teile des landwirtschaftlichen Betriebes NICHT

1.

ZAHLUNGSMITTEL, GELDFORDERUNGEN und Wertpapiere

2.

Geldschulden ...

§ 29 fand gemäß § 45 Abs. 2 RBewG 1934 auf die forstwirtschaftlichen Betriebe die entsprechende Anwendung (ebenso geltendes österreichisches Recht: § 30 und § 46 Abs. 2 öBewG 1955).

Gleiches wie § 29 Abs. 1 und 2 RBewG 1934 hatte bereits § 28 Abs. 1 und 2 des Reichsbewertungsgesetzes 1931, RGBl 1931 I Seite 222, angeordnet. Auf Grund dieser Anordnung hatte die deutsche Finanzverwaltung schon vor Inkrafttreten des RBewG 1934 im wesentlichen die Auffassung vertreten, daß Zahlungsmittel, Geldforderungen und Wertpapiere nicht zum landwirtschaftlichen Vermögen gehörten, und zwar auch dann nicht, wenn dieses Vermögen im Ausland gelegen wäre. Da die Zahlungsmittel, Geldforderungen und Wertpapiere nicht zum landwirtschaftlichen Vermögen zählten, stehe auch einem Vertragsstaat (Lagestaat), dem (nur) das LANDWIRTSCHAFTLICHE VERMÖGEN zur Vermögensbesteuerung überlassen sei, an den Zahlungsmitteln, Geldforderungen und Wertpapieren kein Besteuerungsrecht zu; es bleibe dem Wohnsitzstaat (vgl. Gürsching-Stenger, aaO, § 31 BewG Anm. 9). Die Auffassung der deutschen Finanzverwaltung war jedoch nicht unbestritten (siehe nochmals die eben erwähnte Belegstelle). Der Gesetzgeber des RBewG 1934 sah sich daher veranlaßt, im § 11 Abs. 3 nunmehr folgendes zu normieren:

"Bei der Bewertung von ausländischem Grundbesitz als solchem ist neben den Bestandteilen auch das Zubehör zu berücksichtigen. Zahlungsmittel, Geldforderungen, Wertpapiere und Geldschulden sind nicht einzubeziehen."

Die Begründung zum RBewG 1934, RStBl 1935 Seite 161, erläuterte diese Gesetzesstelle folgendermaßen:

"Im neuen Abs. 3 wird zur Beseitigung aufgetretener Zweifel ausdrücklich bestimmt, wie bei ausländischem Grundbesitz, der grundsätzlich mit dem gemeinen Wert zu bewerten ist (§§ 10 und 26), zu verfahren ist. Daß hier das Zubehör und die zu einer Betriebsanlage verwandten Maschinen usw. einbezogen werden müssen, stand schon bisher außer Zweifel. Zweifel und Meinungsverschiedenheiten sind jedoch darüber entstanden, ob z. B. auch Zahlungsmittel, Geldforderungen, Wertpapiere und Geldschulden bei der Bewertung der wirtschaftlichen Einheit des ausländischen landwirtschaftlichen Grundbesitzes einzubeziehen sind oder nicht. Steuerpflichtige mit ausländischen landwirtschaftlichen Betrieben, die auf Grund eines Doppelbesteuerungsvertrags der deutschen Besteuerung nicht unterliegen, haben wiederholt unter Hinweis auf § 28 (bisherige Fassung) geltend gemacht, daß ihre Bankguthaben und Wertpapiere dem ausländischen (steuerbefreiten) Betrieb zuzurechnen seien. Die Finanzämter haben ein solches Verlangen schon auf Grund der bisherigen Rechtslage unter Hinweis auf die nach ihrer Auffassung sinngemäß anzuwendende Vorschrift in § 28 Abs. 2 (bisherige Fassung) abgelehnt. Das neue Gesetz (§ 11 Abs. 3 Satz 2) stellt die Streitfrage im Sinn der bisherigen Praxis klar."

Auf Grund der in Österreich und Deutschland gleichermaßen geltenden Bestimmungen des § 11 Abs. 3 und des § 29 Abs. 2 RBewG 1934 ist zu unterstellen, daß die Vertragsstaaten im Jahre 1954 eine Doppelbesteuerung nach den in beiden Rechtsbereichen gleichermaßen vorgezeichneten Grundsätzen ausschalten wollten: Was in beiden Staaten in gleicher Weise als land- und forstwirtschaftliches Vermögen galt, sollte im Lagestaat der Vermögensteuer unterliegen, was in beiden Staaten in gleicher Weise ausdrücklich nicht zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen gehörte - Zahlungsmittel, Geldforderungen, Wertpapiere, Geldschulden - sollte nicht der Lagestaat, sondern der Wohnsitzstaat besteuern. An diesen Grundsätzen, die auch das Schrifttum einhellig bestätigt, hielten der deutsche wie der österreichische Gesetzgeber auch nach dem Außerkrafttreten des RBewG 1934 fest (siehe § 11 Abs. 4 öBewG 1955, Krekeler, Reichsbewertungsgesetz4, Seite 78 f, Haider-Engel-Dürschke, Bewertungsgesetz und Bodenschätzungsgesetz3, Seite 41 f, Rössler-Troll, Bewertungsgesetz und Vermögensteuergesetz15, § 31 BewG Anm. 15 und 16, Gürsching-Stenger, aaO, § 31 Anm. 9, Twaroch-Frühwald-Wittmann, Kommentar zum Bewertungsgesetz2, Anmerkungen zu § 11 Abs. 4). Im Sinne dieses Schrifttums bleiben nur der eigentliche ausländische land- und forstwirtschaftliche Grundbesitz (einschließlich seiner Bestandteile und des Zubehörs) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen auf Grund eines Doppelbesteuerungsabkommens im Inland steuerfrei, nicht hingegen die damit im Zusammenhang stehenden Zahlungsmittel, Geldforderungen, Wertpapiere und Geldschulden. Diese Vermögenswerte stellen auch sonst kein unter Art. 14 Abs. 1 DBA fallendes Vermögen dar; auch die deutsche Finanzverwaltung erblickte in den strittigen Geldbeständen, Lieferforderungen und Genossenschaftsanteilen laut Beschwerden (Seite 6) "sonstiges Vermögen" im Sinne des Bewertungsgesetzes. Daß entsprechend Art. 14 Abs. 1 lit. b DBA gesicherte Forderungen vorgelegen hätten, wurde vom Beschwerdeführer nie behauptet. Es kann jedenfalls in den Zahlungsmitteln und Geldforderungen nur "anderes Vermögen" im Sinne des Art. 14 Abs. 2 DBA erblickt werden, für welches der Besteuerungsanspruch Österreich als dem Wohnsitzstaat zusteht.

3. Für den Beschwerdeführer ist auch daraus nichts zu gewinnen, daß Art. 14 Abs. 2 DBA nicht von einem "sonstigen Vermögen", sondern von einem "anderen Vermögen" spricht. Können doch gesicherte Forderungen im Sinne des Art. 14 Abs. 1 lit. b DBA auch sonstiges Vermögen im Sinne der Bewertungsgesetze bilden, sodaß dem Wohnsitzstaat nicht schlechthin sonstiges Vermögen, sondern eben nur anderes als im Abs. 1 angeführtes Vermögen zur Besteuerung verbleibt.

4. In den Zahlungsmitteln, Geldforderungen, Wertpapieren und Geldschulden kann entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers auch kein Zubehör landwirtschaftlichen Vermögens (siehe nochmals Art. 14 Abs. 1 lit. a DBA) erblickt werden. Dies verbietet schon die Anordnung der jeweiligen Bewertungsgesetze, daß bei der Bewertung von ausländischem Grundbesitz das Zubehör zu berücksichtigen, Zahlungsmittel, Geldforderungen, Wertpapiere und Geldschulden aber ausdrücklich NICHT einzubeziehen sind (§ 11 Abs. 3 RBewG 1934, § 11 Abs. 4 öBewG 1955, § 31 Abs. 2 der jeweiligen neueren dBewG). Die Zahlungsmittel, Geldforderungen, Wertpapiere und Geldschulden stellen im übrigen auch nach der Begriffsbildung der Bewertungsgesetze kein Zubehör dar. Es handelt sich vielmehr der Art nach um "umlaufende Betriebsmittel", die aus verwaltungsökonomischen Gründen nicht beim landwirtschaftlichen Vermögen erfaßt werden (Haider-Engel-Dürschke, aaO, Seite 142 f, Gürsching-Stenger, aaO, § 33 BewG Anm. 47 f, Lager, Bewertung und Vermögensbesteuerung, Seite 77). Art. 14 Abs. 1 lit. a DBA bietet keinen Anhaltspunkt, daß dem Begriff "Zubehör" Zahlungsmittel, Geldforderungen, Wertpapiere und Geldschulden zuzuordnen wären, obwohl diese Wirtschaftsgüter nach dem Bewertungsrecht beider Vertragsstaaten kein Zubehör darstellen und überdies im Bewertungsrecht beider Vertragsstaaten ausdrücklich festgelegt ist, daß zwar Zubehör, NICHT aber diese Wirtschaftsgüter zum ausländischen (landwirtschaftlichen) Grundbesitz zählen.

5. In welchem Maße Schulden bei der Vermögensbesteuerung zu berücksichtigen sind, bleibt einer künftigen Sachentscheidung vorbehalten. Die allenfalls erforderliche Berücksichtigung von Schulden ändert aber nichts daran, daß die im Aufsichtsweg behobenen Vermögensteuerbescheide des Finanzamtes den Besteuerungsanspruch der Republik Österreich an beträchtlichen positiven Vermögenswerten nicht wahrnahmen und daher rechtswidrig sind. Daß es in den neuen Vermögensteuerbescheiden auf Grund des Schuldenabzuges zu keiner oder nur zu einer geringfügigen Vermögensteuernachforderung kommen könnte, hat der Beschwerdeführer nicht dargetan. Zu seinem Hinweis auf Minderungen der Vermögensteuerbemessungsgrundlagen nach deutschem Recht ist zu bemerken, daß bei der österreichischen Vermögensteuerveranlagung nur österreichisches Recht (einschließlich des DBA) zur Anwendung kommen kann, wie dies letztlich auch der Beschwerdeführer selbst zutreffend erkennt. Die vom Beschwerdeführer laut Beschwerde in einem Verständigungsverfahren angestrebte Klarstellung, daß die im § 118 dBewG vorgesehenen Abzüge bei der Vermögensbesteuerung IN DER BRD zu berücksichtigen sind, berührt nicht die in den aufgehobenen Vermögensteuerbescheiden nicht wahrgenommenen Besteuerungsansprüche der Republik Österreich.

6. Anders als der Beschwerdeführer vermag der Verwaltungsgerichtshof auch nicht zu erkennen, daß die Bescheidbehebungen durch die belangte Behörde gegen den Grundsatz von Treu und Glauben verstießen. Der Grundsatz von Treu und Glauben hindert nämlich auch nach Auffassung von Doralt-Ruppe, Grundriß des österreichischen Steuerrechts II2, Seite 152, auf die sich der Beschwerdeführer beruft, die Behörde nicht, von einer als unrichtig erkannten Rechtsauffassung später abzugehen, und zwar auch zu Lasten des Steuerpflichtigen. Im Erkenntnis vom 22. April 1991, Zl. 90/15/0007, führte der Verwaltungsgerichtshof unter Hinweis auf seine Vorjudikatur aus, daß der Grundsatz von Treu und Glauben an sich auch im Abgabenverfahren Geltung habe. Er bestehe jedoch nicht darin, ganz allgemein das Vertrauen des Abgabepflichtigen auf die Rechtsbeständigkeit einer unrichtigen abgabenrechtlichen Beurteilung für die Vergangenheit zu schützen. Vielmehr müßten besondere Umstände vorliegen, die ein Abgehen von der bisherigen Rechtsauffassung durch die Finanzverwaltung unbillig erscheinen ließen, wie dies z.B. der Fall sein könne, wenn ein Abgabepflichtiger von der Abgabenbehörde ausdrücklich zu einer bestimmten Vorgangsweise aufgefordert werde und sich nachträglich die Unrichtigkeit dieser Vorgangsweise herausstelle. Derartige besondere Umstände sind im Beschwerdefall nicht zu erkennen. Das Abgehen von einer bisherig unrichtigen Rechtsanwendung bedeutet nach dem Erkenntnis Zl. 90/15/0007 für sich noch keinen Verstoß gegen Treu und Glauben.

Die vom Beschwerdeführer ins Treffen geführte Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes bietet keinen Anlaß zu einer anderen Beurteilung. Das Erkenntnis vom 5. Oktober 1989, G 228/89, betrifft keinen Fall, in dem eine Abgabenbehörde wie im Beschwerdefall - auf dem Boden der bestehenden Rechtslage - von ihrer bisherigen Rechtsauffassung abgegangen wäre, sondern den Fall einer nach Ansicht des Verfassungsgerichtshofes sachlich nicht vertretbaren rückwirkenden Änderung der Rechtslage selbst (§ 23a EStG 1972).

Das Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes vom 5. Oktober 1970, B 83/69, Slg. Nr. 6258, hatte einen Fall zum Gegenstand, der auch nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (siehe nochmals das Erkenntnis Zl. 90/15/0007) als Verstoß gegen den Grundsatz von Treu und Glauben gewertet werden könnte: Die Behörde wich bei der Behandlung von Besteuerungselementen, die sich über mehrere Jahre erstreckten (Rückstellungen), von einer Rechtsauffassung ab, die sie selbst (bzw. eine Betriebsprüfung) veranlaßt und an die sich der Steuerpflichtige in der Folge gehalten hatte. Der Beschwerdefall ist mit dem Fall des Verfassungsgerichtshof-Erkenntnisses Slg. Nr. 6258 schon deshalb nicht vergleichbar, weil er keine fortwirkenden Besteuerungselemente, sondern den Ansatz von Wirtschaftsgütern zu bestimmten Stichtagen betrifft.

Im Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes vom 30. Jänner 1980, B 29/77, Slg. Nr. 8725, kommt (ähnlich wie in der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes) zum Ausdruck, daß das Abgehen von einer wenn auch jahrelang geübten Rechtsauffassung allein noch nicht gegen den Grundsatz von Treu und Glauben verstößt. Das Abgehen von der bisherigen Rechtsauffassung darf allerdings zu keiner nochmaligen Besteuerung bereits versteuerter Gewinne führen. Um eine derartige "Doppelbesteuerung" geht es im Beschwerdefall aber nicht. Die angefochtenen Bescheide sollen vielmehr die Wahrnehmung eines der Republik Österreich und nicht der BRD zustehenden Besteuerungsanspruches ermöglichen.

Der Verwaltungsgerichtshof teilt auch nicht die Auffassung des Beschwerdeführers, die Aufhebung der Vermögensteuerbescheide sei unzweckmäßig gewesen, weil sie eine Aufrollung der Vermögensbesteuerung in der BRD bewirke. Das Gegenteil trifft zu. Diese Aufrollung könnte - allenfalls mit Hilfe des laut Beschwerde anhängigen Verständigungsverfahrens - den Weg zu einer abkommenskonformen Besteuerung eröffnen.

7. Zusammenfassend haben die Vermögensteuerbescheide des Finanzamtes ab 1. Jänner 1982 und 1. Jänner 1983 zu Unrecht jedenfalls die mit dem ausländischen land- und forstwirtschaftlichen Vermögen des Beschwerdeführers zusammenhängenden Zahlungsmittel und Geldforderungen nicht der österreichischen Besteuerung unterworfen, womit sich ihre Aufhebung durch die angefochtenen Bescheide als berechtigt erweist, zumal auch eine fehlerhafte Ermessensübung nicht zu erkennen ist. Die grundsätzliche Anwendbarkeit des § 299 Abs. 4 BAO auf den Beschwerdefall stelt der Beschwerdeführer nicht in Frage (siehe auch Reeger-Stoll, BAO-Kommentar, § 299 Anm. 16, insbesondere den letzten Satz). Die Beschwerden waren daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG und die Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 104/91, insbesondere auf deren Art. III Abs. 2.

European Case Law Identifier (ECLI)

ECLI:AT:VWGH:1991:1990130156.X00

Im RIS seit

14.01.2002

Dokumentnummer

JWT_1990130156_19910627X00