Gericht

Verwaltungsgerichtshof

Entscheidungsdatum

27.01.2009

Geschäftszahl

2006/13/0062

Beachte

Miterledigung (miterledigt bzw zur gemeinsamen Entscheidung verbunden):

2006/13/0063

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Fuchs, Dr. Nowakowski, Dr. Pelant und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Unger, über die Beschwerden des N in W, gegen die Bescheide des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, je vom 22. Februar 2006, Zl. RV/0354-W/06, betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für den Zeitraum der Jahre 1992 bis 1995 (2006/13/0062), und Zl. RV/0355-W/06, betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für die Jahre 1996 und 1997 (2006/13/0063), zu Recht erkannt:

Spruch

Der zu 2006/13/0063 angefochtene Bescheid wird zur Gänze und der zu 2006/13/0062 angefochtene Bescheid wird insoweit, als er das Jahr 1993 erfasst, wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben. Im übrigen Umfang der Anfechtung, somit betreffend die Jahre 1994 und 1995, wird die zu 2006/13/0062 erhobene Beschwerde als unbegründet abgewiesen.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von 360 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

1. Der Beschwerdeführer war Komplementär und später Rechtsnachfolger (§ 142 HGB) der Dr. G. Wirtschaftstreuhand KG (im Folgenden nur: KG). In beiderlei Funktionen war er bereits in abgabenrechtlichen Beschwerdeverfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof Partei, und zwar u.a. in den Verfahren 2000/13/0217 (verbunden mit 2001/13/0158) und 2005/13/0116.

2. Das letztgenannte Verfahren betraf den Berufungsbescheid der belangten Behörde vom 27. Juni 2005 bezüglich Umsatzsteuer der KG für die Jahre 1996 und 1997; mit Erkenntnis vom 23. April 2008 hob der Verwaltungsgerichtshof diesen Bescheid unter Verweis auf das Erkenntnis vom selben Tag, 2005/13/0115, - es waren zu Unrecht hier nicht näher darzustellende Vorsteuern nicht anerkannt worden -

wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes auf.

3. Gegenstand des erstgenannten Verfahrens war der Berufungsbescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland, Berufungssenat I, (im Folgenden kurz: FLD) vom 31. Oktober 2000, betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften der KG für die Jahre 1992 bis 1995. 3.1. In diesem Bescheid hatte die FLD zum Thema "Abschreibung des Firmenwertes" festgestellt, dass der seinerzeitige Mitgesellschafter Dr. G. - mit diesem war eine "Überbindung" seiner Klienten in die KG vereinbart worden - auch nach Veräußerung seiner Steuerberatungskanzlei an die KG noch für diese tätig geworden sei und in deren Namen Entgelte kassiert habe, welche vom Beschwerdeführer im Namen der KG auch eingefordert worden seien. Auch habe Dr. G. angegeben, dass zur Erhaltung der Klientel eine Personengesellschaft habe gegründet werden müssen, in welcher sein Name vorkomme. Aus diesen Umständen könne ersehen werden, dass der Praxiswert der Steuerberatungskanzlei als nicht abnutzbar angesehen werden müsse, nur die analoge Anwendung des § 6 Z 1 iVm § 8 Abs. 3 EStG 1988 zur Anwendung komme und der Firmenwert auf 15 Jahre abnutzbar und absetzbar sei. (Die KG hatte demgegenüber AfA unter Zugrundelegung einer fünfjährigen Nutzungsdauer ab 1993 geltend gemacht.)

3.2.1. Zum Punkt "Prozessrückstellung" hatte sich die FLD in dem besagten Bescheid mit folgendem Vorbringen der KG auseinander gesetzt: Dr. G. habe für von ihm im Jahr 1993 angeblich erbrachte Leistungen, die nach seiner Auffassung nicht durch den Grundbetrag des Überbindungsentgeltes des Klientenstockes abgedeckt seien, ein auf Grund einer angeblichen Vereinbarung an die S GesmbH zu entrichtendes Honorar von rd. 900.000 S bei der KG eingeklagt. 1997 sei das Klagebegehren auf Grund angeblich 1994 erbrachter weiterer Leistungen um einen Betrag von rd. 70.000 S netto ausgedehnt worden. Bislang seien die Prozessaussichten des Dr. G. durch die KG in Abstimmung mit dem sie vertretenden Rechtsanwalt als äußerst gering beurteilt worden, insbesondere auch deshalb, weil die KG in einem weiteren von Dr. G. gegen sie angestrengten Verfahren rechtskräftig obsiegt habe. Wegen vermeintlicher Aussichtslosigkeit der Prozessposition der S GmbH und des Dr. G. sei auf eine Rückstellungsbildung in den Jahresabschlüssen der KG verzichtet worden. Diese Beurteilung müsse auf Grund eines der KG am 27. September 2000 zugegangenen Urteiles des Handelsgerichtes Wien grundlegend revidiert werden. Auf Grund dieses Urteiles habe ein Obsiegen der S GesmbH und des Dr. G. bei weitem überwiegende Wahrscheinlichkeit. Unter Bedachtnahme auf § 198 Abs. 8 Z 1 HGB iVm § 5 EStG habe die KG daher Rückstellungen zu bilden und aus diesem Rückstellungserfordernis ergebe sich die Notwendigkeit einer - im einzelnen dargelegten - Bilanzberichtigung für die Jahre 1993 bis 1995. 3.2.2. Der Beschwerdeführer - so die FLD in ihrer Bezugnahme auf dieses Vorbringen - habe selbst ausgeführt, dass zu den Bilanzstichtagen die Prozessaussichten als gut beurteilt worden und daher Rückstellungen nicht gebildet worden seien. Rückstellungen könnten nur für Verbindlichkeiten gebildet werden, die am Bilanzstichtag wahrscheinlich oder sicher, aber hinsichtlich ihrer Höhe oder dem Zeitpunkt ihres Eintrittes unbestimmt seien. Mit einer Verbindlichkeit müsse ernsthaft zu rechnen sein. Da auf die Verhältnisse zum Bilanzstichtag abgestellt werde, komme eine Bilanzberichtigung nicht in Betracht, weil es sich um keinen unrichtigen Bilanzansatz gehandelt habe. "Darüber hinaus" sei nicht zu erkennen, aus welchem Titel eine Rückstellung des Klagsbetrages und der Zinsen erfolgen solle. Selbst wenn, wie der Beschwerdeführer ausgeführt habe, eine Berichtigung der Handelsbilanz zulässig sei, könne steuerlich keine Rückstellung gebildet werden, weil die Fälle der Rückstellungsbildung im Gesetz erschöpfend aufgezählt seien und keiner dieser Fälle vorliege.

3.3. Mit Erkenntnis vom 29. Oktober 2003 behob der Verwaltungsgerichtshof den eben auszugsweise dargestellten Bescheid der FLD wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften.

3.3.1. Er führte u.a. aus:

"Zur Frage der Abschreibung des Firmenwertes geht die belangte Behörde davon aus, dass der Praxiswert dann kein abnutzbares Wirtschaftsgut darstelle, wenn das Vertrauensverhältnis zum bisherigen Praxisinhaber trotz Übertragung der Praxis aufrecht bleibe. Insoweit befindet sich die belangte Behörde im Einklang mit der hg. Rechtsprechung. In typisierender Betrachtungsweise ist der entgeltlich erworbene Kundenstock im Bereich der freien Berufe im Allgemeinen als abnutzbar anzusehen, weil bei freiberuflich Tätigen der Wert des Betriebes weitgehend auf das persönliche Vertrauensverhältnis zwischen dem Unternehmer und seinen Klienten gegründet ist; dieses Vertrauensverhältnis endet mit dem Ausscheiden des (ehemaligen) Kanzleiinhabers allmählich und muss sodann mit dessen Nachfolger neu begründet werden. Der Kundenstock ist aber solange nicht als abnutzbares Wirtschaftsgut anzusehen, als der bisherige Kanzleiinhaber den Kundenstock - beispielsweise als Geschäftsführer der den Kundenstock erwerbenden Kapital- oder Personengesellschaft - weiterhin mitbetreut bzw. das Vertrauensverhältnis zum bisherigen Unternehmer trotz Überganges des Unternehmens aufrecht geblieben ist (vgl. etwa das Erkenntnis vom 25. April 2002, 97/15/0115, mwN). Da (Dr. G.) auch nach Veräußerung seiner Steuerberatungskanzlei noch für die (KG) tätig geworden sei und in deren Namen auch Entgelte kassiert habe und da zur Erhaltung der Klientel eine Personengesellschaft, in der der Name des (Dr. G.) vorkomme, gegründet worden sei, sei nach Ansicht der belangten Behörde der Praxiswert der Steuerberatungskanzlei als nicht abnutzbar anzusehen. Dabei übergeht die belangte Behörde - wie die (KG) zutreffend aufzeigt - das wiederholte Vorbringen im Verwaltungsverfahren, (Dr. G.) sei jedenfalls 1994 aus der (KG) insoweit 'ausgeschieden', als er jegliche Mitarbeit und Tätigkeit eingestellt habe. Weiters hat sich die belangte Behörde mit dem Vorbringen der (KG) in dem als dritte Berufungsergänzung bezeichneten Schriftsatz, wonach (Dr. G.) keine maßgebliche Stellung gehabt habe, weil er lediglich in einem untergeordneten zeitlichen Ausmaß tätig geworden sei und inhaltlich lediglich Überbindungshandlungen gemeinsam mit dem (Beschwerdeführer) gesetzt habe, genauso wenig auseinander gesetzt wie mit dem Vorbringen, dass (Dr. G.) selbst gegenüber seinen Klienten früher nicht unter seinem eigenen Namen, sondern 'als S GesmbH' aufgetreten sei, weshalb die Klienten (Dr. G.) nicht mit seinem Familiennamen assoziierten und auch aus diesem Grund kein Vertrauensverhältnis zur (KG) gegeben sei."

3.3.2. Bezüglich "Prozessrückstellung" hielt der Verwaltungsgerichtshof fest, die KG übersehe,

"dass der von ihr herangezogene § 5 EStG 1988 im Beschwerdefall nicht anzuwenden ist, weil die (KG) keine in dieser Bestimmung geforderten Einkünfte aus gewerblicher Tätigkeit erzielte, sondern Einkünfte aus selbständiger Arbeit. Die (KG) ermittelte ihren Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG 1988.

Nach § 4 Abs. 2 EStG 1988 muss der Steuerpflichtige die Vermögensübersicht (Jahresabschluss, Bilanz) nach den allgemeinen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung erstellen. Ist die Vermögensübersicht nicht nach diesen Grundsätzen erstellt oder verstößt sie gegen zwingende Vorschriften dieses Bundesgesetzes, so muss er sie auch nach dem Einreichen beim Finanzamt berichtigen. Eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten konnte für das Streitjahr 1993 nach der hg. Rechtsprechung und für die Streitjahre 1994 und 1995 gemäß § 9 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 in der Fassung des Steuerreformgesetzes 1993 BGBl. Nr. 818 gebildet werden und ist bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 sohin erlaubt, aber im Allgemeinen nicht zwingend. ... Durch Unterlassen von Rückstellungsbildungen waren die Bilanzen der ihren Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 ermittelnden (KG) nicht unrichtig, weshalb eine Bilanzberichtigung und damit die im Verwaltungsverfahren begehrte Bildung von Rückstellungen schon aus diesem Grund nicht in Betracht kam und sich die Beschwerde deshalb in diesem Punkt als unbegründet erweist."

4. Mittlerweile waren mit Bescheiden des Finanzamtes vom 15. Juli 1999 die Einkünfte der KG für die Jahre 1996 und 1997 gemäß § 188 BAO vorläufig festgestellt worden. Während eines diese Bescheide betreffenden Berufungsverfahrens fand (neuerlich) eine Buch- und Betriebsprüfung bei der KG, die Jahre 1996 und 1997 erfassend, statt, als deren Ergebnis u.a. festgehalten wurde, dass für beide Jahre näher bezifferte "Mehrsteuern" als "Entnahmen" gewinnerhöhend zu berücksichtigen seien (Tz. 26 und Tz. 28 des über die Prüfung ergangenen Berichtes vom 17. Mai 2001).

5. Mit Schriftsatz vom 15. November 2004 wurde eine "Ergänzung der Berufungsschriften" erstattet. Zur infolge des oben genannten Erkenntnisses vom 29. Oktober 2003, 2000/13/0217 und 2001/13/0158, wieder offenen Berufung betreffend Gewinnfeststellung für die Jahre 1992 bis 1995 wird dort zum Punkt "Prozessrückstellung" ausgeführt, dass die KG nunmehr zur Zahlung von 975.671 S s.A. sowie zur Zahlung von 593.228,59 S s.A. verurteilt worden sei. Seit der 2001 eingetretenen Rechtskraft dieser Urteile hätten diese zuvor ungewissen Schulden den Charakter von dem Grunde und der Höhe nach gewissen Schulden und sohin nicht mehr denjenigen von Rückstellungen, sondern denjenigen von Verbindlichkeiten im Sinne des § 198 Abs. 7 HGB. Es sei sohin, wie bereits in den handelsrechtlichen Jahresabschlüssen erfolgt, für die Jahre ab 1993 eine entsprechende Bilanzberichtigung vorzunehmen und es werde daher beantragt, die näher aufgeschlüsselten Beträge als zusätzliche Betriebsausgaben zu berücksichtigen. Eventualiter werde vorsichtsweise eine entsprechende Bilanzänderung beantragt, die wirtschaftlich begründet und daher jedenfalls zulässig sei. Es liege nämlich deshalb ein Rechts- oder Tatsachenirrtum bei der ursprünglichen Bilanzierung "zweifelsfrei" vor, weil ursprünglich von der unrichtigen und sohin irrtumsbehafteten Annahme ausgegangen worden sei, dass die gegenständlichen Prozesse von der KG gewonnen werden würden.

Zur Berufung betreffend Gewinnfeststellung für die Jahre 1996 und 1997 wird unter Bezug auf den diese Jahre erfassenden Betriebsprüfungsbericht u.a. - im Ergebnis - geltend gemacht, die in diesem Bericht vorgenommene Gewinnhinzurechnung von "Entnahmen" unter dem Titel "Mehrsteuern" sei nicht nachvollziehbar.

6. Mit Bescheiden je vom 22. Februar 2006 gab die belangte Behörde den beiden zu Punkt 5. angesprochenen Berufungen teilweise Folge.

6.1. Bezüglich "Abschreibung des Firmenwertes" wird ausgeführt, dass das Vorbringen, wonach Dr. G. 1994 endgültig seine Tätigkeit für die KG eingestellt habe und nur in untergeordnetem Ausmaß für diese tätig geworden (Beteiligung an Überbindungshandlungen) sowie nicht unter seinem Namen aufgetreten sei, nicht widerlegt werden könne. Der Firmenwert müsse daher als abnutzbares Wirtschaftsgut angesehen werden und sei daher antragsgemäß auf fünf Jahre abzusetzen. Die Abschreibung könne aber erst mit dem Jahr 1994 vorgenommen werden, da Dr. G. (erst) mit diesem Jahr endgültig seine Tätigkeit für die KG eingestellt habe.

6.2. Unter dem Punkt "Prozessrückstellung" wiederholt die belangte Behörde zunächst im Wesentlichen die Überlegungen der FLD in deren Bescheid vom 31. Oktober 2000 (siehe oben 3.2.2.). Es könne aber auch dem Antrag, eine Bilanzberichtigung, eventualiter eine Bilanzänderung, dahingehend vorzunehmen, dass die fraglichen Beträge in den Streitjahren als Verbindlichkeiten zu berücksichtigen seien, nicht gefolgt werden. Unbestritten sei, dass die Ersturteile im Jahr 2000 und die Berufungsurteile im Jahr 2001 ergangen seien. Da die Leistungen auf Grund dieser Urteile erbracht werden müssten, könnten frühestens ab diesen Zeitpunkten Verbindlichkeiten vorliegen. Ob diese zu passivieren seien, hänge davon ab, ob die Leistungen zum Bilanzstichtag des Jahres der formellen Rechtskraft erbracht worden seien oder nicht. Keinesfalls könnten die im Jahr 2001 entstandenen Forderungen in den Jahren 1993 bis 1997 passiviert werden, da zu den entsprechenden Bilanzstichtagen Forderungen nicht vorgelegen seien. Es komme somit weder eine Bilanzberichtigung noch eine Bilanzänderung in Betracht.

6.3. Zum Thema "Entnahmen" wird in dem die Berufung bezüglich der Jahre 1996 und 1997 erledigenden Bescheid dargelegt, dass die "Mehrsteuern" jeweils die Umsatzsteuer (gemeint: die sich aus dem Betriebsprüfungsbericht vom 17. Mai 2001 ergebende und im oben unter Punkt 2. erwähnten Berufungsbescheid berücksichtigte Nachforderung) beträfen. Würde man die vom Beschwerdeführer vorgeschlagene Vorgangsweise anwenden, die Zurechnungen nicht vorzunehmen, so würde dies dazu führen, dass die Umsatzsteuer als Betriebsausgabe den Gewinn mindere. Dies würde dem Grundsatz widersprechen, dass die Umsatzsteuer Durchlaufcharakter habe.

7. Über die gegen diese Bescheide erhobenen, wegen ihres sachlichen und persönlichen Zusammenhanges zur gemeinsamen Beratung und Entscheidung verbundenen Beschwerden hat der Verwaltungsgerichtshof - nach Erstattung einer Gegenschrift seitens der belangten Behörde und einer darauf bezugnehmenden Replik des Beschwerdeführers - erwogen:

7.1. Durch den zu 2006/13/0062 angefochtenen, die Jahre 1992 bis 1995 betreffenden Bescheid der belangten Behörde erachtet sich der Beschwerdeführer in seinem Recht auf eine den gesetzlichen Bestimmungen entsprechende Feststellung der Einkünfte der KG für die Jahre 1993 bis 1995 verletzt, und zwar insofern, als nicht auch bereits für das Jahr 1993 eine Firmenwertabschreibung akzeptiert und als für die Jahre 1993 bis 1995 die aufwandwirksame Dotierung einer "Prozessverbindlichkeit" nicht zugelassen worden sei. Letzteres wird korrespondierend auch in dem die Jahre 1996 und 1997 erfassenden Verfahren zu 2006/13/0063 als Beschwerdepunkt geltend gemacht. Außerdem moniert der Beschwerdeführer zu 2006/13/0063 die Berücksichtigung "fiktiver Entnahmen".

Aus der Umschreibung des Beschwerdepunktes zu 2006/13/0062 ergibt sich zunächst, dass der in diesem Verfahren bekämpfte Bescheid, soweit er das Jahr 1992 umfasst, nicht in Beschwerde gezogen wird.

7.2. Hinsichtlich "Abschreibung des Firmenwertes" weist der Beschwerdeführer zu Recht darauf hin, dass die belangte Behörde im Ergebnis uneingeschränkt von dem dazu im Verwaltungsverfahren erstatteten Vorbringen der KG ausgegangen ist. Wenn ungeachtet dessen die Firmenwertabschreibung erst beginnend mit dem Jahr 1994 anerkannt wurde, weil Dr. G. mit dem Jahr 1994 endgültig seine Tätigkeit für die KG eingestellt habe, so trifft daher nach wie vor zu, was der Verwaltungsgerichtshof bereits im mehrfach angesprochenen Erkenntnis vom 29. Oktober 2003 ausgeführt hat (siehe oben 3.3.1.), nämlich dass sich die belangte Behörde mit dem Vorbringen, wonach Dr. G. (gemeint: bis 1994) keine maßgebliche Stellung gehabt habe, weil er lediglich in einem untergeordneten zeitlichen Ausmaß tätig geworden sei und inhaltlich lediglich Überbindungshandlungen gemeinsam mit dem Beschwerdeführer gesetzt habe, und dass Dr. G. selbst gegenüber seinen Klienten früher nicht unter seinem eigenen Namen aufgetreten sei, weshalb auch aus diesem Grund kein Vertrauensverhältnis zur KG gegeben sei, - nun in offenkundiger Verkennung der Rechtslage dahingehend, dass es auf den Umfang und die Qualität der von Dr. G. 1993 erbrachten Tätigkeiten für die KG nicht ankomme - nicht auseinander gesetzt hat.

7.3. Was den Komplex

"Prozessrückstellung"/"Prozessverbindlichkeit" anlangt, so ist mit der belangten Behörde darauf hinzuweisen, dass lt. dem anfangs dazu erstatteten Vorbringen (siehe oben 3.2.1.) die Prozessaussichten des Prozessgegners (des Dr. G.) durch die KG in Abstimmung mit dem sie vertretenden Rechtsanwalt als äußerst gering beurteilt worden sind, insbesondere auch deshalb, weil die KG in einem weiteren von Dr. G. gegen sie angestrengten Verfahren rechtskräftig obsiegt habe. Dass sich diese Prognose letztlich nicht erfüllte, ist unstrittig. Weder seitens der KG noch seitens des Beschwerdeführers war aber ungeachtet dieser tatsächlichen Entwicklung jemals vorgebracht worden, die ursprüngliche Einschätzung der Prozessaussichten der KG sei schon seinerzeit (bis zur Erstellung der Bilanzen der Streitjahre) verfehlt gewesen. Insbesondere dem Schriftsatz vom 15. November 2004 (siehe dazu oben 5.) ist ein derartiges Vorbringen nicht zu entnehmen. War davon ausgehend aber - aus diesem seinerzeitigen Blickwinkel - das Entstehen von Forderungen gegenüber der KG nicht zu erwarten, so kann nicht gesagt werden, es sei mit dem Vorliegen oder dem Entstehen einer Verbindlichkeit im Sinne des § 9 Abs. 3 zweiter Satz EStG 1988 ernsthaft zu rechnen gewesen. Im Hinblick darauf kam die Bildung einer Rückstellung aus dem hier allein in Betracht kommenden Titel "sonstige ungewisse Verbindlichkeiten" (ab dem Veranlagungsjahr 1994 auf Basis des § 9 Abs. 1 Z 3 EStG 1988; vgl. zur Entwicklung der Rechtslage schon das Erkenntnis vom 29. Oktober 2003, 2000/13/0217 und 2001/13/0158, sowie Doralt, EStG4, § 9 Tz 30) nicht in Betracht. Von einer ausreichenden Wahrscheinlichkeit des Entstehens der Verbindlichkeiten (vgl. dazu etwa Zorn in Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer, Tz 59 f zu § 9 EStG 1988) konnte nämlich bei der beschriebenen Ausgangslage keine Rede sein.

Im Erkenntnis vom 29. Oktober 2003 wurde entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin kein anderer Standpunkt vertreten. Der Verwaltungsgerichtshof hielt lediglich fest, dass eine Bilanzberichtigung schon deshalb nicht möglich sei, weil das Unterlassen der Bildung von Rückstellungen die Bilanzen der ihren Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 ermittelnden KG nicht unrichtig gemacht habe. Dass der Verwaltungsgerichtshof - so im Folgenden der Beschwerdeführer - "die vorliegendenfalls gegebene grundsätzliche Passivierungsfähigkeit der Prozessrückstellung in den Streitjahren jedenfalls bejaht" habe, trifft aber nicht zu. Vielmehr hat er sich mit dieser Frage überhaupt nicht beschäftigt, weil "schon aus diesem Grund" (gemeint: mangels Verpflichtung zur Rückstellungsbildung kein Bilanzfehler) die nunmehr begehrte Bildung von Rückstellungen im Wege einer Bilanzberichtigung nicht in Betracht kam.

War nach dem zuvor Gesagten die Bildung einer steuerlich wirksamen Rückstellung nicht möglich, so schied umso mehr die Lösung aus, an deren Stelle Verbindlichkeiten in entsprechender Höhe in die Bilanz einzustellen, weil das die Gewissheit über den Bestand der Verbindlichkeit am Bilanzstichtag vorausgesetzt hätte. Der der Sache nach von der belangten Behörde vertretenen Auffassung, eine Passivierungspflicht hinsichtlich der erst 2001 rechtskräftig zur Zahlung auferlegten Beträge sei für die Streitjahre nicht gegeben gewesen, kann daher nicht mit Erfolg entgegengetreten werden. Soweit der Beschwerdeführer demgegenüber u. a. unter Berufung auf Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, Tz 164 zu § 6, ausführt, die Pflicht zur Passivierung von Verbindlichkeiten trete mit deren Entstehen in wirtschaftlicher Hinsicht ein, ist ihm zu erwidern, dass es sich fallbezogen um zur Gänze bestrittene Verbindlichkeiten handelte, denen nach Auffassung der KG keine Leistung zu Grunde lag. Quantschnigg/Schuch führen zu dieser Konstellation im Ergebnis aber aus, dass solche Verbindlichkeiten erst am Schluss des Wirtschaftsjahres angesetzt werden können, in dem über diese Verbindlichkeiten rechtskräftig entschieden worden ist (vgl. Tz 163 iVm Tz 122 zu § 6 EStG 1988).

Unter Zugrundelegung des Umstandes, dass seinerzeit weder eine "Prozessrückstellung" noch eine "Prozessverbindlichkeit" in Ansatz gebracht werden durfte, erweisen sich die beschwerdegegenständlichen Überlegungen in Richtung einer entsprechenden Bilanzberichtigung oder Bilanzänderung als verfehlt. Eine Bilanzberichtigung kommt nämlich nach § 4 Abs. 2 zweiter Satz EStG 1988 nur in Betracht, wenn die Vermögensübersicht (Jahresabschluss, Bilanz) nicht nach den allgemeinen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung erstellt wurde oder wenn sie gegen zwingende Vorschriften des EStG 1988 verstößt. Maßgebend sind die tatsächlichen Verhältnisse, das sind die Vermögens- und Wertverhältnisse am Bilanzstichtag aus der Sicht der Bilanzerstellung. Hat der Steuerpflichtige die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung eingehalten, bleibt die Bilanz auch dann "richtig", wenn sich im Nachhinein herausstellt, dass sie objektiv unrichtig ist (Jakom/Marschner, EStG § 4 Rz 218, sowie das dort zitierte hg. Erkenntnis vom 26. Juli 2006, 2006/14/0106; vgl. auch Doralt/Kirchmayr, EStG11, § 4 Tz 158). Eine Bilanzänderung wiederum geht dahin, einen zulässigen Bilanzansatz durch einen anderen ebenfalls zulässigen Bilanzansatz zu ersetzen; es soll also ein Bilanzierungswahlrecht neu ausgeübt werden (Doralt/Kirchmayr, aaO., Tz 178). Auch das kommt vorliegend freilich nicht in Frage, weil mangels Möglichkeit, seinerzeit eine "Prozessrückstellung" oder eine "Prozessverbindlichkeit" in die Bilanz einzustellen, ein Bilanzierungswahlrecht nicht existierte.

7.4. Zum lediglich die Jahre 1996 und 1997 betreffenden Beschwerdepunkt "Entnahmen" ist unstrittig, dass damit der sich für diese Jahre nach dem Betriebsprüfungsbericht vom 17. Mai 2001 ergebende Mehrbetrag an Umsatzsteuerschuld der KG erfasst werden sollte. Dabei ging die belangte Behörde von Umsatzsteuer lt. ihrem Berufungsbescheid vom 27. Juni 2005 aus. Abgesehen davon, dass dieser Bescheid (siehe oben 2.) mit dem schon erwähnten hg. Erkenntnis vom 23. April 2008, 2005/13/0116, wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben wurde, ist dem Argument der belangten Behörde, der Umsatzsteuer komme nur "Durchlaufcharakter" zu, weshalb auch eine Umsatzsteuernachforderung nicht zu Betriebsausgaben führen könne (so ausdrücklich in der Gegenschrift), zu erwidern, dass diese Überlegung nur zuträfe, wenn die Umsatzsteuernachforderung an den Lieferanten "weitergereicht" werden könnte. Ist das nicht der Fall, so muss die Mehrvorschreibung grundsätzlich als Betriebsausgabe berücksichtigt werden (Quantschnigg/Schuch, aaO., Tz 39 zu § 4), es sei denn, diese Umsatzsteuer bezöge sich auf Positionen, die schon netto nicht als Betriebsausgabe Anerkennung finden können. Das war bezüglich der Streitjahre aber nicht zur Gänze der Fall (vgl. dazu näher das genannte hg. Erkenntnis 2005/13/0116 iVm dem dort genannten Erkenntnis vom selben Tag, 2005/13/0115), weshalb sich der zu 2006/13/0063 bekämpfte Bescheid auch von daher als rechtswidrig erweist.

7.5. Zusammenfassend waren daher der zu 2006/13/0063 angefochtene, die Jahre 1996 und 1997 erfassende Feststellungsbescheid zur Gänze und der zu 2006/13/0062 angefochtene, die Jahre 1992 bis 1995 erfassende Feststellungsbescheid, soweit er über das Jahr 1993 abspricht, gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes aufzuheben, während die Beschwerde zu 2006/13/0062 im übrigen Umfang der Anfechtung gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen war.

Der Spruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG .

Wien, am 27. Jänner 2009