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Verwaltungsgerichtshof
30.01.2001
96/14/0154
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Zorn, Dr. Robl und Dr. Büsser als Richter, im Beisein des Schriftführers MMag. Urtz, über die Beschwerde des H M in W, vertreten durch Dr. Christoph Schwab, Rechtsanwalt in 4600 Wels, Maximilianstraße 30, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat römisch VI) vom 26. September 1996, GZ. 16-93/3522/11 und 16-96/3063/11, betreffend Einkommensteuer 1991 bis 1993, zu Recht erkannt:
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 12.950,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Der Beschwerdeführer erklärte in den Streitjahren Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit als Journalist.
Im Einkommensteuerbescheid des Jahres 1991 anerkannte das Finanzamt Kosten für Tageszeitungen und Wirtschaftsmagazine in Höhe von S 17.584,-- nicht als Betriebsausgaben an, da es sich hiebei gemäß Paragraph 20, EStG um Aufwendungen der privaten Lebensführung handle. Weiteren Aufwendungen für Fachliteratur in Höhe von S 14.738,-- wurde die Abzugsfähigkeit mit der Begründung versagt, dass aus den vorgelegten Belegen die Titel der Fachbücher nicht ersichtlich seien.
Der Beschwerdeführer erhob Berufung, in der er geltend machte, er sei als freiberuflicher Journalist für eine bekannte Monatszeitschrift tätig und benötige für diese Tätigkeit ein umfangreiches Zeitschriftenarchiv. Darin erfasse er alphabetisch nach bestimmten Sachgebieten geordnete Zeitungsmeldungen. Auch habe er Aufwände für "übliche Tageszeitungen (Kurier, Krone)", die den privaten Informationsbedarf decken würden, steuerlich ohnedies nicht geltend gemacht. Der Berufung angeschlossen war eine Liste, in der der Beschwerdeführer den einzelnen Belegen weitgehend die Titel der von ihm angeschafften Fachliteratur zuordnete.
Mit Berufungsvorentscheidung vom 6. Oktober 1993 gab das Finanzamt der Berufung teilweise statt. Weiterhin nicht als Betriebsausgaben anerkannte das Finanzamt die Kosten für folgende Zeitschriften: Spiegel, News Week, Time Magazin, Profil, Soldier Ofortune, Schweizer Waffenmagazin, diverse Militärmagazine, Focus,
Die Zeit, Die Woche, Frankfurter Rundschau. Auch einzelnen weiteren unter "Fachliteratur" erfassten Aufwendungen blieb die Abzugsfähigkeit insbesondere auf Grund fehlender oder mangelhafter Angaben des Beschwerdeführers versagt. Der Beschwerdeführer stellte den Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz und wiederholte sein bisheriges Vorbringen.
Mit Vorhalt vom 23. Mai 1995 ersuchte das Finanzamt den Beschwerdeführer zu den Steuererklärungen für die Jahre 1992 und 1993 um belegmäßigen Nachweis u.a. der unter dem Titel Fachliteratur und Zeitungen geltend gemachten Betriebsausgaben. Weiters wurde der Beschwerdeführer aufgefordert, die Aufwandsposten "Recherchen" (1992 in Höhe von S 102.261,--) sowie "Interviewspesen" (1993 in Höhe von S 107.533,--) genau zu erläutern.
Mit Vorhaltsbeantwortung vom 12. September 1995 übermittelte der Beschwerdeführer mehrere Ordner von Originalbelegen der Jahre 1992 und 1993, sowie Kontoausdrucke der fraglichen Aufwendungen für 1993 und das Originaljournal 1992. Ergänzend wies der Beschwerdeführer darauf hin, dass sich auf den vorgelegten Belegen entweder auf der Vorder- oder auf der Rückseite erläuternde Anmerkungen fänden.
In der Begründung zu den Einkommensteuerbescheiden 1992 und 1993 vertrat das Finanzamt den Standpunkt, bei den geltend gemachten Aufwendungen für Recherchen und Interviewspesen handle es sich um gemäß Paragraph 20, EStG nicht abzugsfähige Aufwendungen anlässlich der Bewirtung von Geschäftsfreunden. Die Kosten für Zeitungen und Zeitschriften stellten grundsätzlich Kosten der Privatsphäre dar, da solche Publikationen ähnlich wie Tageszeitungen eine breite Öffentlichkeit ansprechen und daher in der Regel auch losgelöst von der beruflichen Sphäre gelesen würden.
Im Rahmen der Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide 1992 und 1993 wies der Beschwerdeführer erneut auf das Vorhandensein eines umfangreichen beruflich notwendigen Zeitschriftenarchivs hin. Hinsichtlich der Aufwendungen für Recherchen erläuterte der Beschwerdeführer, diese Aufwendungen seien notwendig, um Mitteilungen von Informanten zu bekommen. Nur durch diese Ausgaben sei es dem Beschwerdeführer möglich, einen Gesprächsrahmen zu schaffen, der die Identität seiner Informanten ausreichend schütze. Ein Identitätsschutz wäre hingegen nicht gegeben, würde er seine Informanten an deren Arbeitsplatz aufsuchen oder sie gar zu sich nach Hause einladen. Er beabsichtige auch keineswegs, mit seinen Informanten in Geschäftsbeziehung zu treten. Die vom Finanzamt zur Versagung der Abzugsfähigkeit gewählte Bezeichnung "Aufwendungen anlässlich der Bewirtung von Geschäftsfreunden" treffe somit nicht zu.
Mit Vorhalt vom 26. Februar 1996 forderte die belangte Behörde den Beschwerdeführer u.a. auf nachzuweisen, für welche konkreten vom Beschwerdeführer verfassten Artikel die einzelnen Druckwerke benötigt worden seien (Berufsbezogenheit der Bücher). Hinsichtlich der Ausgaben für Recherchen bzw. Interviewspesen ersuchte die belangte Behörde den Beschwerdeführer um Bekanntgabe verschiedener Daten (Namen und Anschrift der Gesprächspartner, Inhalt der einzelnen Gespräche, Eigenkonsumation des Beschwerdeführers) sowie um Stellungnahme zum Entgeltcharakter der Einladungen und Vorlage aller diesbezüglichen Belege und Rechnungen. Weiters wurde der Beschwerdeführer aufgefordert, die in den Streitjahren abgesetzten Honorare bzw. Fremdleistungen zu erläutern.
Im Schriftsatz vom 29. April 1996 beschrieb der Beschwerdeführer unter Belegvorlage seine Tätigkeit wie folgt: Er befasse sich als freier Journalist vor allem mit den Themen:
Illegaler Waffenhandel, Spionage und geheime Nachrichtendienste, die Staatspolizei, mafiöse Organisationen, das Rotlichtmilieu, Terrorismus, usw. Im Jahr 1990 sei er beispielsweise der erste österreichische Journalist gewesen, der einen näher bezeichneten Waffenhändler besucht habe. Die Vorarbeit zu dieser brisanten Geschichte habe eineinhalb Jahre in Anspruch genommen. Für das Jahr 1991 wies der Beschwerdeführer auf einzelne in der Zeitschrift Wiener von ihm verfasste Beiträge zu einschlägigen Themen hin. Seine Beschäftigung mit der "organisierten Kriminalität und Spionage" hätte nach jahrelanger Vorarbeit bereits zu einem Buchvertrag geführt. Weitere Bücher über die organisierte Kriminalität seien in Planung. Seine Informanten seien Personen, die im Allgemeinen das Licht der Öffentlichkeit scheuten, um Gefährdungen zu entgehen bzw. Ermittler wie die der Staatspolizei, die in sehr sensiblen Bereichen arbeiten würden. Er habe in jahrelanger Arbeit Vertrauen aufgebaut. Die Informanten stellten letztendlich das Betriebskapital eines Journalisten dar. Die goldene Regel des von ihm betriebenen Journalismus heiße Informantenschutz. Wer seine Quelle offenbare, werde von weiteren Informationen abgeschnitten und könne seinen Beruf als Journalist "an den Nagel hängen". Auch münde nicht jede Recherche in einen Artikel. Darüber hinaus verbiete auch Paragraph 31, des Mediengesetzes die Preisgabe der Informanten. Die Aufwendungen für Einladungen hätten keinen Entgeltcharakter gehabt. Die Informanten seien auch nicht anderweitig entlohnt worden. Den auf die eigene Konsumation entfallenden Anteil habe der Beschwerdeführer nicht geltend gemacht.
Der Vorhaltsbeantwortung angeschlossen war eine Liste der "Fachliteratur" gegliedert nach Datum und Beleg-Nummer sowie in den meisten Fällen des Titels und teilweise der konkreten beruflichen Verwertung (Angabe der in diesem Zusammenhang verfassten Zeitschriftenartikel). Dazu erläuterte der Beschwerdeführer neuerlich die Bedeutsamkeit der angeschafften Informationsquellen als Basis jeder journalistischen Arbeit. Da er keinen anderweitigen Zugang zu den notwendigen Informationen habe (APA-Online-Anschluss oder Zugang zu einer Verlagsdokumentation), beziehe er zumindest die wichtigsten Zeitschriften und Zeitungen.
Den Aufwendungen für "Fremdleistungen" lägen jährliche mit seiner nunmehrigen Ehefrau abgeschlossene (der Vorhaltsbeantwortung beigelegte) Werkverträge zugrunde.
Die wesentlichen Vertragsbestimmungen lauten:
"§ 1
... (Der Beschwerdeführer), freier Journalist, setzt ... (die
Ehefrau) als freie Mitarbeiterin ein. Ihre Tätigkeit umfasst
hauptsächlich die Tätigkeit einer Archiverstellung
(Zeitschriftenarchiv, Schnittarchiv), aber auch Unterstützung bei
Recherchen, das Redigieren von Texten.
§ 2
... (Die Ehefrau) nimmt diese Aufträge an und wird die von
ihr ohne formale und inhaltliche Beschränkung im Rahmen der geltenden österreichischen Rechtsordnung bis zu den jeweils fixierten Terminen erledigen. ...
Paragraph 5,
... (Die Ehefrau) wird als Abgeltung ihrer gesamten Tätigkeit und der gesamten vertraglichen Leistungen jährlich ein Pauschalhonorar von öS 9.000,-- (für 1991, für 1992 und 1993 S 10.000,--( bezahlt, aufgeteilt auf neun (für 1991, für 1992 und 1993 zehn( Monate."
Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung keine Folge und änderte die erstinstanzlichen Bescheide (soweit für das verwaltungsgerichtliche Verfahren von Bedeutung) insofern ab, als sie den Honorarzahlungen an die Lebensgefährtin bzw. Ehefrau in allen Streitjahren die Abzugsfähigkeit versagte. Weiters wurden auch die Rechercheaufwendungen des Jahres 1991 in Höhe von S 51.823,-- nicht mehr als Betriebsausgaben anerkannt.
Den Aufwendungen für "Fachliteratur" versagte die belangte Behörde zum einen deswegen die Anerkennung als Betriebsausgaben, weil die Richtigkeit der vom Beschwerdeführer angeführten Buchtitel auf Grund der Mangelhaftigkeit der Buchbezeichnung in den Belegen nicht überprüfbar sei; zum anderen deshalb, weil es sich bei den Anschaffungen um Sachbücher, Nachschlagewerke, Stadtpläne, Reiseführer sowie um Bestseller handle, die ein gerade aktuelles allgemein interessierendes Thema behandeln würden. Derartige Werke seien auch für die Allgemeinheit bestimmt und würden auch dann nicht zu Betriebsausgaben, wenn sie bei der Verfassung von Artikeln berufliche Verwendung gefunden hätten. Mit derselben Begründung wurden auch die Aufwendungen für Zeitungen und Zeitschriften nicht anerkannt.
Hinsichtlich der Rechercheaufwendungen vertrat die belangte Behörde die Ansicht, der Beschwerdeführer habe die Informanten zu Unrecht unter Hinweis auf die Bestimmung des Paragraph 31, Mediengesetz nicht bekannt gegeben. Die Behauptung des Beschwerdeführers zum Informantenschutz sei insofern unrichtig, als aus den Taxiabrechnungen hervorgehe, dass der Beschwerdeführer häufig das Bundesministerium für Inneres, jenes für Landesverteidigung sowie auch andere Dienststellen aufgesucht habe, um Informationen zu erhalten. Bei diesen Besuchen sei der Informantenschutz offenbar nicht hinderlich gewesen. Der Beschwerdeführer habe somit zu Unrecht weder die Namen der Informanten noch die von ihnen erhaltenen Informationen bekannt gegeben. Auch auf den Belegen seien die behandelten Themen nur allgemein beschrieben. Die Bewirtung habe nach dem eigenen Vorbringen des Beschwerdeführers kein Entgelt für die erhaltenen Informationen dargestellt. Ferner habe er die Informanten bis auf eine Ausnahme nicht in anderer Weise entlohnt. Zudem würde die Entgegennahme einer Entlohnung in jeder Form für die meisten Informanten eine strafrechtlich verfolgbare Handlung darstellen, weswegen die Aufwendungen dafür dann aus diesem Grund nicht absetzbar wären. Bei den Informanten handle es sich unzweifelhaft um Geschäftsfreunde, mit denen der Beschwerdeführer aus beruflichen Gründen zusammengekommen sei. Ginge man demgegenüber davon aus, dass er sich mit ihnen privat getroffen habe, würden die Bewirtungen Kosten der Lebensführung darstellen. Ein Werbezweck sei nie behauptet worden. Aus den Belegen ergebe sich weiters, dass der Beschwerdeführer "öfters in einer Weinhandlung Weine und andere Getränke angeschafft" habe, die er "den Informanten zum Geschenk" gemacht habe. Da die Geschenke nicht als Gegenleistung für Informationen gemacht worden seien, stellten sie nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes Aufwendungen der Lebensführung bzw. nicht abzugsfähigen Repräsentationsaufwand dar.
Zu den Honorarzahlungen an die Lebensgefährtin und spätere Ehefrau führte die belangte Behörde aus, die vom Beschwerdeführer abgeschlossenen Werkverträge hielten einem Fremdvergleich nicht stand. Es sei nämlich zwischen Fremden nicht üblich, für umfänglich nicht näher bestimmte Arbeiten eine Pauschalentlohnung vorzusehen. Die Entlohnung sei zudem jeweils so gehalten, dass die Veranlagungsgrenze nicht überschritten werde. Bei Fremden würde der Zusammenhang zwischen erbrachten Leistungen und gezahlten Honoraren zu einer Differenzierung der Honorare führen.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:
1. Fachliteratur:
Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes wird durch die Literatur, die für einen nicht abgegrenzten Teil der Allgemeinheit bestimmt ist, im Allgemeinen ein im Privatbereich gelegenes Bedürfnis befriedigt; dies führt daher zu nicht abzugsfähigen Kosten der Lebensführung. Der Umstand, dass aus der Literatur fallweise Anregungen und Ideen für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit gewonnen werden können, bewirkt nicht eine hinreichende Zurückdrängung der privaten Mitveranlassung. Es ist daher Sache des Abgabepflichtigen, die Berufsbezogenheit für derartige Druckwerke im Einzelnen darzutun vergleiche u.a. das hg. Erkenntnis vom 27. Mai 1999, 97/15/0142).
Der Beschwerdeführer hat über entsprechende Aufforderung der belangten Behörde jedenfalls hinsichtlich einzelner Bücher eine konkrete berufliche Verwertung unter Angabe seiner dazu in Beziehung stehenden journalistischen Beiträge aufgezeigt. Im angefochtenen Bescheid ist die belangte Behörde darauf in keiner Weise eingegangen. Einer Auseinandersetzung mit diesem Vorbringen bedurfte es jedoch umso mehr, als nach dem Vorbringen des Beschwerdeführers oftmals ein enger zeitlicher Kontext zwischen der Anschaffung des jeweiligen Druckwerkes und dem Erscheinen der diesbezüglichen Zeitschriftenartikel bestanden hat.
Wenn die belangte Behörde in diesem Zusammenhang dem Beschwerdeführer vorwirft, den von ihm vorgelegten Rechnungen sei zumeist lediglich der Hinweis "Fachbuch" zu entnehmen, ist dazu Folgendes zu sagen:
Der Steuerpflichtige muss die als Betriebsausgaben geltend gemachten Aufwendungen grundsätzlich über Verlangen der Abgabenbehörde nach Art und Umfang nachweisen oder, wenn dies nicht möglich ist, wenigstens glaubhaft machen. Aufwendungen, für die keine oder ungenügende Belege vorhanden sind, kann in freier Beweiswürdigung der Abzug versagt werden, wenn es dem Steuerpflichtigen nicht gelingt, seine Behauptungen über diese Aufwendungen glaubhaft zu machen vergleiche Hofstätter/Reichel, Einkommensteuerkommentar, Paragraph 4, Absatz 4,, Tz 13 und 16).
Der belangten Behörde ist zunächst insoweit zuzustimmen, als die Bezeichnung von Druckwerken in der Rechnung als "Fachbuch" bereits eine eine entsprechende rechtliche Beurteilung enthaltende Aussage darstellt, deren Richtigkeit von der Abgabenbehörde nur unter Mitwirkung des Abgabepflichtigen festgestellt werden kann. Soweit der Beschwerdeführer daher hinsichtlich einzelner Einkaufsbelege über Aufforderung durch die Abgabenbehörde nicht mehr in der Lage war, nähere Angaben hinsichtlich des Werktitels zu machen, kann der Behörde nicht entgegengetreten werden, wenn sie die diesbezüglichen Aufwendungen hinsichtlich ihrer betrieblichen Veranlassung nicht als hinreichend erwiesen angesehen hat. Für die Mehrzahl der nur die Bezeichnung "Fachbuch" oder ähnlich enthaltenden Rechnungen hat der Beschwerdeführer hingegen nähere Angaben zu Verlag und Buchtitel gemacht. Warum diese Angaben unglaubwürdig sein sollten, hat die belangte Behörde nicht aufgezeigt. Auch ergaben sich im gesamten Verwaltungsverfahren keine Hinweise für widersprüchliche oder sonst unrichtige Angaben des Beschwerdeführers, etwa hinsichtlich der Übereinstimmung des Rechnungsbetrages mit dem üblichen Ladenpreis der von ihm bekannt gegebenen Druckwerke. Dazu kommt, dass einzelne Rechnungen ohnedies eine genaue Bezeichnung der angeschafften Bücher enthalten. Die belangte Behörde war daher auch nicht auf Grund der von ihr festgestellten Rechnungsmängel davon entbunden, sich mit den Argumenten des Beschwerdeführers zum konkreten beruflichen Bezug der Literaturaufwendungen auseinander zu setzen.
2. Tageszeitungen, Zeitschriften:
Aufwendungen für Tageszeitungen sind in der Regel nicht abzugsfähig. Bei Personen, deren Berufsausübung unter berufsspezifischen Aspekten eine weit überdurchschnittliche zwingende Auseinandersetzung mit Tagesereignissen mit sich bringt, die im regelmäßigen Erwerb einer Vielzahl verschiedener (in- und ausländischer) Tageszeitungen zum Ausdruck kommt, muss jedoch eine von den allgemeinen Grundsätzen abweichende Betrachtungsweise Platz greifen vergleiche das hg. Erkenntnis vom 10. September 1998, 96/15/0198). In einem weiteren ebenfalls einen Journalisten betreffenden Beschwerdefall hat der Verwaltungsgerichtshof daher die Abzugsfähigkeit derartiger Aufwendungen bejaht vergleiche das hg. Erkenntnis vom 26. September 2000, 97/13/0238). Auch im Beschwerdefall kann nicht in Abrede gestellt werden, dass die vom Beschwerdeführer unter diesem Titel geltend gemachten Aufwendungen ein in der privaten Lebensführung üblicherweise begründetes Ausmaß bei weitem überschritten haben. Dazu kommt, dass der Beschwerdeführer von der belangten Behörde unwidersprochen die von ihm bezogenen Zeitungen und Zeitschriften katalogisiert und archiviert hat. In einem solchen Fall erweist sich die private Mitveranlassung nur mehr als völlig untergeordnet und steht daher der Abzugsfähigkeit nicht entgegen. Insoweit hat die belangte Behörde die Rechtslage verkannt.
3. Recherche- und Interviewspesen:
Wenn der Beschwerdeführer in diesem Zusammenhang vorbringt, die Aufwendungen seien aus näher dargestellten Gründen zu Unrecht gemäß Paragraph 162, BAO nicht anerkannt worden, ist ihm entgegen zu halten, dass die belangte Behörde die Verweigerung des Betriebsausgabenabzuges nicht auf diese Bestimmung gestützt hat. Den Konsumationsaufwendungen wurde vielmehr unter Hinweis auf die Bestimmung des Paragraph 20, Absatz eins, Ziffer 3, EStG 1988 die Abzugsfähigkeit abgesprochen.
Die im Beschwerdefall maßgebende Fassung des Paragraph 20, Absatz eins, Ziffer 3, EStG 1988 lautet:
"§ 20 (1) Bei den einzelnen Einkünften dürfen nicht abgezogen werden: